Frotscher/Drüen, KStG Anhan... / 1.2.2 Verdeckte Gewinnausschüttung als Institut zur Abgrenzung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Körperschaft
 

Rz. 7

§ 8 Abs. 3 KStG stellt das Institut der verdeckten Gewinnausschüttung in Zusammenhang mit der Einkommensermittlung und weist ihm damit eine Funktion bei der Abgrenzung von Einkommenserzielung und -verwendung zu. Das ergibt sich schon aus dem sprachlichen Zusammenhang der Vorschrift. Wie in Rz. 6 dargestellt, dient der Begriff des Einkommens der Definition der dem Steuerzugriff unterliegenden wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Verdeckte Gewinnausschüttungen dürfen nach § 8 Abs. 3 S. 2 KStG das Einkommen nicht mindern. Das bedeutet, dass verdeckte Gewinnausschüttungen die dem Steuerzugriff unterliegende und als Einkommen ausgewiesene wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Körperschaft nicht mindern dürfen. Das Institut der verdeckten Gewinnausschüttung erweist sich damit in seiner Stellung in der Systematik des KSt-Rechts als Institut zur Abgrenzung der Einkommenserzielung (als Quelle der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit) von der Einkommensverwendung. Diese Erkenntnis hat bedeutende Auswirkungen auf die Auslegung des Tatbestands der verdeckten Gewinnausschüttung.

 

Rz. 7a

Die (weiter nicht begründete) Ansicht von Weber-Grellet, ein Rückgriff auf das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit sei nicht erforderlich, übersieht die Funktion, in der dieser Begriff im Rahmen der verdeckten Gewinnausschüttung zu benutzen ist. Dieses Prinzip ist der grundlegende Maßstab für jede Besteuerung. Er ermöglicht es, das durch Auslegung im Einzelfall gefundene Ergebnis darauf zu überprüfen, ob der Sachverhalt wirklich besteuerungswürdig ist. Damit dient der Begriff der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit dazu, eine gegen Art. 3 GG verstoßende und damit verfassungswidrige Ungleichbehandlung zu verhindern. Würde eine verdeckte Gewinnausschüttung zu einer Einkommensminderung führen, würde eine Einkommensverwendung nicht besteuert, die bei anderen Stpfl. und bei anderen Einkunftsarten der Besteuerung unterläge; das wäre gleichheitswidrig. Das Institut der verdeckten Gewinnausschüttung stellt also einen wesentlichen Baustein im System einer belastungsgleichen und gerechten KSt dar. Andererseits werden durch die Rückkoppelung auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit fiskalisch motivierte Konstruktionen verhindert, mit denen auch Sachverhalte als verdeckte Gewinnausschüttung erfasst werden könnten, die die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Körperschaft nicht erhöhen und die daher nicht besteuerungswürdig sind. Eine stärkere Rückkoppelung auf das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit würde einige Irrwege im Recht der verdeckten Gewinnausschüttung vermeiden.

 

Rz. 8

Konkret ergibt sich die Funktion der verdeckten Gewinnausschüttung als Institut zur Abgrenzung der Sphäre der Einkommenserzielung von der der Einkommensverwendung aus der Art, wie das Einkommen als der Gegenstand des Steuerzugriffs definiert ist. Nach § 8 Abs. 1 KStG wird das Einkommen nach den einkommensteuerrechtlichen Vorschriften ermittelt. Ausgangspunkt für das Einkommen ist der Gewinn bzw. der Überschuss der Einnahmen über die Betriebsausgaben. Der Gewinn, ermittelt durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG, ergibt sich als Differenz zwischen End- und Anfangsvermögen, korrigiert um Einlagen und Entnahmen. Erhöhungen des Endvermögens beruhen dabei – reine Buchgewinne wie Zuschreibungen und ähnliche Vorgänge bleiben außer Betracht – auf Betriebseinnahmen, Verminderungen des Endvermögens auf Betriebsausgaben. Bei der Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung ergibt sich der Gewinn ebenfalls aus der Differenz zwischen Betriebseinnahmen und -ausgaben; Entsprechendes gilt für Überschusseinkünfte. Betriebseinnahmen und -ausgaben entstehen dadurch, dass der Stpfl. am Marktgeschehen teilnimmt. Er bietet Güter und Leistungen am Markt gegen Entgelt an und fragt zum Zweck der Erstellung eigener Leistungen Güter und Leistungen am Markt nach. Für den aus Angebot und Nachfrage entstehenden Güter- und Leistungsumschlag am Markt stehen die schuldrechtlichen Rechtsinstitute zur Verfügung. Grundsätzlich macht es dabei keinen Unterschied, ob dieser Güter- und Leistungsaustausch mit Fremden oder mit "nahestehenden Personen" abgewickelt wird, solange sich der Umschlag nach Marktgesichtspunkten und damit nach schuldrechtlichen Kriterien vollzieht. Das gilt im Grundsatz auch für Abschreibungen und Rückstellungen. Abschreibungen, auch Teilwertabschreibungen, beruhen auf dem Erwerb von Gegenständen des Betriebsvermögens am Markt bzw. auf der Herstellung solcher Gegenstände unter Verwendung der am Markt erworbenen Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, deren Anschaffungskosten über die Zeit verteilt, nicht wie bei (sonstigen) Betriebsausgaben sofort, abgesetzt werden. Rückstellungen sind vorweggenommene Belastungen aus der wirtschaftlichen Teilnahme am Marktgeschehen.

 

Rz. 8a

Die steuerlich zu erfassende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit, die Sphäre der Einkommenserzielung, ist somit das Ergebnis der Bete...

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