Flick/Wassermeyer/Baumhoff/... / ee) Ermittlung der Kostenbasis
 

Rz. 2078

Kostenbasis. Voraussetzung für die Verrechnung konzerninterner Dienstleistungen nach dem Poolkonzept ist die Ermittlung der Kostenbasis, welche mittels eines sachgerechten Umlageschlüssels auf die Poolmitglieder zu verteilen ist (sog. umlegbare Kostenmasse). Diese erstreckt sich nach Auffassung der deutschen Finanzverwaltung auf "die tatsächlichen direkten und indirekten Aufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der erbrachten oder zu erbringenden Leistung stehen".

 

Rz. 2079

Umlagerelevante Dienstleistungen. Mit Hilfe eines Umlagevertrages nach dem Poolkonzept können nur sog. verrechenbare Dienstleistungen abgerechnet werden. Das bedeutet, dass das leistungsempfangende Unternehmen diese Dienstleistungen tatsächlich benötigt, nutzt bzw. voraussichtlich nutzen wird, diese in seinem Interesse erbracht werden, einen Vorteil erwarten lassen (zB durch Ersparnis von Aufwand oder Steigerung der Erlöse) und ihm ein genau umschriebener Nutzungsanspruch eingeräumt wird. Insofern ist es erforderlich, die zu erbringenden Leistungen möglichst exakt und umfassend zu definieren. Gem. Tz. 1.1. Abs. 2 VWG-Umlage dürfen – neben F&E-Leistungen und dem Erwerb von Wirtschaftsgütern – sämtliche konzerninternen Dienstleistungen, also sowohl verwaltungsbezogene als auch sonstige Leistungen, Gegenstand einer Umlage sein. Gegenüber den ursprünglichen Regelungen zu Umlageverträgen in den VWG 1983 bedeutet dies für den Dienstleistungsbereich eine erhebliche Erweiterung des Anwendungsbereiches für Kostenumlagen, da die Umlage (neben den Aufwendungen für F&E) ursprünglich auf den Bereich der verwaltungsbezogenen Dienstleistungen beschränkt war. Mithin können auch Kosten einer Werbemaßnahme oder solche eines längerfristigen Werbekonzepts gem. Tz. 3.3.1.b und Tz. 3.3.3. VWG 1983 mittels einer Umlage verrechnet werden. Weitere Beispiele sind Kauf oder Leasing von Gebäuden oder Maschinen und Versorgung mit Management- sowie Finanzdienstleistungen. Die OECD-Leitlinien wollen die Kostenumlage gem. Tz. 8.3 ebenfalls auf die Bereiche "Entwicklung, Produktion oder Beschaffung von Wirtschaftsgütern, Dienstleistungen oder Rechten" angewendet wissen. Dem sind die VWG-Umlage in Tz. 1.1 Abs. 2 weitgehend angenähert, da die Aufwendungen alle Leistungskategorien betreffen können, "z.B. für die Forschung und Entwicklung, den Erwerb von Wirtschaftsgütern, verwaltungsbezogene oder andere Leistungen". Insofern ist es sachgerecht und konsequent, dass die VWG-Umlage, entsprechend den OECD-Leitlinien, die Umlage explizit für sämtliche Dienstleistungen im Konzern zulassen und nicht zwischen "verwaltungsbezogenen" und "anderen" Leistungen einerseits und gewerblichen Dienstleistungen andererseits unterscheiden.

 

Rz. 2080

Aufwendungen vs. Kosten. Die VWG-Umlage stellen in Tz. 2.1. Abs. 1 für den Bereich der Poolumlagen auf die "tatsächlichen direkten und indirekten Aufwendungen" ab, während nach der ursprünglichen Regelung der VWG 1983 die tatsächlich entstandenen Kosten nach einer anerkannten Kostenrechnungsmethode auf Vollkostenbasis (direkte und indirekte Kosten) zu erfassen und zu verteilen waren. Offenbar ist also der Begriff "Kosten" durch "Aufwand" ersetzt worden, was dazu führen würde, dass man zwecks Ermittlung des umlagefähigen Betrags nicht mehr auf die Kostenrechnung, sondern auf die Buchführung abstellen müsste. Dies scheint aber von der Finanzverwaltung offenbar nicht gesehen worden bzw. beabsichtigt zu sein, zumal man in den VWG-Umlage keine konsequente Trennung zwischen Aufwands- und Kostenkategorien vornimmt. Zum einen macht man mit der Formulierung in Tz. 2.1. Abs. 1 VWG-Umlage „Aufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der erbrachten oder zu erbringenden Leistung stehen” deutlich, dass man einen Bezug zu der zu bewertenden Leistung herstellen will, wofür der Kostenbegriff final ist. Zum anderen soll gem. Tz. 5.1.4. Nr. 4 VWG-Umlage eine "Auflistung des Gesamtaufwandes nach Kostenstellen" erfolgen, was allerdings nur mit Hilfe der Kostenrechnung und nicht der Buchführung möglich ist. Darüber hinaus soll im Rahmen der Ermittlung des umlagerelevanten Betrages die Berücksichtigung (kalkulatorischer) Eigenkapitalzinsen möglich sein, wobei es sich nicht um (buchhalterischen) Aufwand, sondern um kostenrechnerische Elemente in Form kalkulatorischer Zusatzkosten handelt. Hinzu kommt, dass der (buchhalterische) Aufwandsbegriff auch neutralen (dh. nicht leistungs- bzw. unternehmenstätigkeitsbezogenen sowie periodenfremden) Aufwand beinhaltet, was kostenrechnerisch nicht oder in anderer Form Berücksichtigung findet. Zusammenfassend ist somit festzustellen, dass auch für den Bereich der Ermittlung der umlagerelevanten Kosten für Poolumlagen auf die Daten der Kostenrechnung zurückgegriffen werden kann, wobei die Finanzverwaltung gem. Tz. 2.1. Abs. 1 VWG-Umlage eine Eliminierung solcher Kostenelemente fordert, die steuerrechtlich nicht als Betriebsausgaben (zB gem. § 160 AO oder § 4 Abs. 5 EStG) berücksichtigt werden dürfen. Eine...

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