Flick/Wassermeyer/Baumhoff/... / aa) Zivilrechtliche Grundlagen
 

Rz. 2309

Überblick. Verbundene Unternehmen (z.B. ausländische Tochter- oder Enkelgesellschaften) erhalten oft nur dann Zugang zu Fremdkapital, wenn die (inländische) Konzernmuttergesellschaft oder eine Konzernfinanzierungsgesellschaft eine Sicherheit, z.B. in Form einer Garantie, Bürgschaft oder Patronatserklärung, gewährt. Ist dies der Fall, stellt sich die Frage, ob für die Gewährung einer solchen Finanzierungsunterstützung im Konzern dem Grunde nach ein Entgelt zu verrechnen ist (Anm. 2204 ff. und 2315). Wird diese Frage bejaht, ist in einem nächsten Schritt zu prüfen, wie das Entgelt (der Höhe nach) zu bestimmen ist (Anm. 2323 ff.). Die Abrechnung von Finanzierungs- und Kreditunterstützungsleistungen im internationalen Konzern steht dabei häufig im Fokus einer Prüfung durch die internationalen Finanzbehörden.

 

Rz. 2310

Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes. Zwar entspricht es grundsätzlich dem Fremdvergleichsgrundsatz, für die Übernahme einer Bürgschaft, Garantie oder einer Patronatserklärung eine Vergütung zu verrechnen. Die regelmäßig von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung, wonach für eine Finanzierungsunterstützung einer inländischen Mutter- an ihre ausländische Tochtergesellschaft ein "fremdvergleichsübliches Entgelt" anzusetzen ist, ist indessen nicht sachgerecht. Man muss auch steuerrechtlich anerkennen, dass es innerhalb von verbundenen Unternehmen Situationen gibt, die sich jedem Fremdvergleich entziehen und nur mit dem bestehenden Gesellschaftsverhältnis zu erklären sind. So kann sich z.B. eine Konzernmuttergesellschaft zur Sicherung von Ansprüchen Dritter dazu verpflichten, die eigene Tochtergesellschaft zu liquidieren, um mit dem so erzielten Gewinn eigene Schulden zu tilgen. Ebenso kann eine Konzernmuttergesellschaft einem Bankenkonsortium Konzernvermögen zur Sicherung übereignen, um z.B. den Kaufpreis für eine zusätzlich erworbene Unternehmensgruppe zu finanzieren. In derartigen Fällen macht es aus wirtschaftlicher Sicht keinen Unterschied, ob die Konzernmuttergesellschaft ausschließlich eigenes Vermögen zur Sicherung übereignet oder ob sie nachgeschaltete Konzerngesellschaften veranlasst, deren Vermögen zur Sicherheit zu übereignen. In diesen Fällen belegt Tz. 4.4.1 VWG 1983, dass auch die Finanzverwaltung dahin gehend differenziert, ob bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsleiters die Garantie aus einem außerhalb des Gesellschaftsverhältnisses liegenden wirtschaftlichen Grund hingegeben wurde. Nur unter dieser Voraussetzung ist eine Einkünftekorrektur i.S. von nicht erzielten Entgelten (verhinderte Vermögensmehrung) denkbar. Besteht dagegen für die Sicherheitsleistung nur eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis, scheidet einerseits der Ansatz einer verhinderten Vermögensmehrung aus. Andererseits darf aber auch die im Falle der Inanspruchnahme von Sicherheiten eintretende Vermögensminderung nicht als Betriebsausgabe abgesetzt werden. Im Übrigen können die von Banken in ihrem üblichen Geschäftsverkehr angewandten Grundsätze nicht "eins zu eins" auf verbundene Unternehmen übertragen werden. Hier sind insbesondere die gesellschaftsrechtlichen Beherrschungsverhältnisse sowie die vollkommen anderen wirtschaftlichen Rahmenbedingungen zu berücksichtigen. Infolgedessen bedarf die Frage der Abrechnung von Garantien, Bürgschaften und Patronatserklärungen im internationalen Konzern dem Grunde und der Höhe nach einer differenzierten Analyse.

 

Rz. 2311

Garantien. Zivilrechtlich ist unter einer Garantie eine einseitige Verpflichtung zu verstehen, auf Grund derer sich der Garantiegeber gegenüber dem Garantienehmer (Garantiegläubiger) verpflichtet, diesen im Garantiefall so zu stellen, als ob ein im Vorhinein avisierter Erfolg eingetreten oder ein Schadensereignis nicht eingetreten wäre. Damit handelt es sich bei einer Garantie um eine verschuldensunabhängige Erfüllungshaftung. Vergleichbar zu einem Bürgschaftsversprechen besteht der Zweck einer Garantie in der Sicherung eines fremden Interesses. Die Garantie ist jedoch nicht akzessorisch, d.h., sie ist nicht vom Bestehen einer Fremdverbindlichkeit abhängig. Für den Fall, dass die Garantie auf die Absicherung eines Zahlungsanspruchs gerichtet ist, ist ihre Zahlung infolgedessen auch dann zu leisten, wenn die Verbindlichkeit, für welche die Garantiezusage abgegeben wurde, nicht entstanden ist oder nicht mehr existiert. Denn anders als der Schuldner, der sich auf der Grundlage eines abstrakten Schuldversprechens (§ 780 BGB) verpflichtet, sagt der Garantiegeber nicht schlechthin die Zahlung gegenüber dem Garantienehmer zu. Eine Zahlungsverpflichtung besteht lediglich dann, wenn sich ein im zugrunde liegenden Garantieverhältnis vertraglich bestimmtes Risiko (i.d.R. ein Zahlungsausfall) realisiert.

 

Rz. 2312

Bürgschaften. Im Rahmen einer Bürgschaft gibt der Bürge (z.B. die inländische Muttergesellschaft) dem Gläubiger eines verbundenen Unternehmens ein Versprechen ab, für die Verbindlichkeiten des verbundenen Unternehmens (z.B...

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