Flick/Wassermeyer/Baumhoff/... / a) Wegzugsbesteuerung im Verhältnis zu EU-/EWR-Staaten
 

Rz. 151

[Autor/Stand]Grundfreiheiten und deren Beschränkung in EU-/EWR-Fällen. Der EuGH hat zur Wegzugsbesteuerung im Zusammenhang mit dem Wegzug natürlicher Personen im EU-/EWR-Raum in seinen Entscheidungen in den Rechtssachen de Lasteyrie du Saillant[2] und N[3] eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit (Art. 49 Abs. 1 AEUV) und in seiner Entscheidung in der Rechtssache Kommission/Portugal[4] die Arbeitnehmerfreizügigkeit (Art. 45 Abs. 1 AEUV) als mögliche einschlägige Grundfreiheiten benannt.[5] Daneben ist auch an die Freizügigkeitsrechte nach Art. 18 Abs. 1 AEUV und 21 Abs. 1 AEUV zu denken.[6] Für die Fälle des § 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 (Erbfälle, Schenkungen) ist die Niederlassungsfreiheit ebenfalls primärrechtlicher Prüfungsmaßstab[7] und wird nicht durch die ebenfalls grds. einschlägige Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 63 Abs. 1 AEUV) vorrangig verdrängt.[8] Die Wegzugsbesteuerung führt zu einer Beschränkung der Grundfreiheiten, da die vorzeitige steuerrechtliche Abrechnung der stillen Reserven aufgrund des Verlustes des Besteuerungsrechts im Inlandsfall nicht zu beobachten ist.[9] Der EuGH stellt dabei zunehmend (auch) auf den mit der Wegzugsbesteuerung einhergehenden "Liquiditätsnachteil" ab.[10] In EWR-Fällen bieten die Freiheiten des EWR-Abkommens das gleiche Schutzniveau wie die des EU-Vertrages.[11] Die Abgrenzung der Grundfreiheiten zueinander spielt in EU-/EWR-Fällen nur eine untergeordnete Rolle, ihre Bedeutung entfaltet sich erst bei der Beurteilung von Drittstaaten-Konstellationen.[12] Dort kommt es darauf an, ob die Kapitalverkehrsfreiheit oder besondere Abkommen dem Steuerpflichtigen ein vergleichbares Schutzniveau vermitteln (s. Rz. 166 ff.). Kaum beleuchtet im Zusammenhang mit der Wegzugsbesteuerung ist bisher die Erstreckung der Grundfreiheiten auf nahestehende Personen des Trägers einer Grundfreiheit.[13] Aus der Entscheidung des EuGH in der Rechtssache Carpenter[14] lässt sich ableiten, dass über Art. 8 EMRK (Schutz des Familienlebens) die Grundfreiheiten auch Schutz entfalten können, wenn zwar nicht der wegziehende EU-Bürger (mangels Beteiligung) einer Wegzugsbesteuerung unterliegen würde, wohl aber bspw. seine mit wegziehende Ehefrau (Drittstaatenangehörige).[15] In diesem Fall könnte der EuGH dazu kommen, dass dieser eine dauerhafte Stundung der Wegzugsbesteuerung zu gewähren ist, was nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 5 Satz 1 (Staatsangehöriger eines EU-Mitgliedstaats bzw. EWR-Vertragsstaats) derzeit nicht möglich wäre.

 

Rz. 152

[Autor/Stand]Frühe europarechtliche Bedenken gegen § 6 a.F. Bereits bei Einführung des AStG wurde aus Kreisen der EWG-Beamtenschaft vernommen, § 6 sei die "bedenklichste" Vorschrift des ganzen Entwurfs, da die Niederlassungsfreiheit und die Freizügigkeit der betroffenen Personen "in unerträglichem Maße" beeinträchtigt würden.[17] § 6 a.F. sah bei Entstehen einer Wegzugsbesteuerung nur deren Stundung über fünf Jahre in Teilbeträgen vor, wie sie derzeit in Drittstaatenfällen weiterhin zum Tragen kommt (§ 6 Abs. 4). Im Anschluss entwickelte sich eine gewisse Einigkeit darüber, dass die Wegzugsbesteuerung die allgemeine Freizügigkeit nach Art. 21 AEUV, die Arbeitnehmerfreizügigkeit nach Art. 45 ff. AEUV bzw. die Niederlassungsfreiheit nach Art. 49 ff. AEUV beschränke, ohne dafür eine tragfähige Rechtfertigung vorbringen zu können.[18] Der I. Senat des BFH hat sich dieser Ansicht noch im Jahre 1997 verschlossen,[19] was ihm erhebliche Kritik einbrachte.[20] Die (herrschende) vermittelnde Auffassung verlangte vom Gesetzgeber, den Besteuerungsanspruch, der aus Anlass des Wegzuges entsteht, bis zur tatsächlichen Veräußerung der Beteiligung im Ausland zu stunden und sich mit vorläufigen Sicherungsmaßnahmen (Gewinnfeststellung, Sicherheitsleistung) zu begnügen.[21] Die Europäische Kommission leitete im April 2003 ein Vertragsverletzungsverfahren (Nr. 1999/4371) gegen die Bundesregierung ein,[22] da sie § 6 a.F. für europarechtswidrig hielt. Das Verfahren wurde auf Wunsch Deutschlands bis zur EuGH-Entscheidung in der Rechtssache "de Lasteyrie du Saillant" (s. Rz. 153) zurückgestellt und am 30.3.2004 wieder aufgenommen.[23]

 

Rz. 153

[Autor/Stand]EuGH v. 11.3.2004 ( de Lasteyrie du Saillant ) und v. 7.9.2006 ( N ). Die im Schrifttum bereits zuvor geäußerten europarechtlichen Bedenken gegen § 6 a.F. (s. Rz. 152) wurden durch die (zur französischen Wegzugsbesteuerung ergangene) Entscheidung des EuGH v. 11.3.2004 in der Rechtssache de Lasteyrie du Saillant und die (zur niederländischen Wegzugsbesteuerung ergangene) Entscheidung des EuGH v. 7.9.2006 in der Rechtssache N[25] bestätigt.[26] Aus diesen Entscheidungen ließ sich folgern, dass zwar die verfahrensrechtliche Feststellung der Wertzuwächse anlässlich des Ausscheidens aus der Steuerverstrickung vor dem Hintergrund der Niederlassungsfreiheit zulässig, die sofortige Einziehung der Steuer aber ebenso unverhältnismäßig sei wie eine Verzinsung oder Forderung nach einer Sicherheitsleistung für den Zeitraum bis zur tatsächlichen...

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