Flick/Wassermeyer/Baumhoff/... / 2. Änderung des Steuerbescheids bei niedrigerem Veräußerungsgewinn (Abs. 6 Satz 1)
 

Rz. 625

Fall des Abs. 5 Satz 4 Nr. 1. Die Sonderregelung des § 6 Abs. 6 knüpft ausschließlich an den Tatbestand des § 6 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 an. Die Beschränkung auf die von Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 erfassten Konstellationen lässt sich dadurch rechtfertigen, dass in den übrigen Widerrufsfällen der Wert der Anteile später wieder steigen kann und ein Verlust nicht definitiv wird. Ein "Fall des Absatzes 5 Satz 4 Nr. 1" erfordert zunächst, dass der Steueranspruch nach Abs. 5 von Amts wegen zu stunden war. Gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 muss weiter die Stundung widerrufen worden sein, was eine durch den Steuerpflichtigen oder seinen Rechtsnachfolger bewirkte Veräußerung der Anteile, eine verdeckte Einlage der Anteile in eine Kapitalgesellschaft (§ 17 Abs. 1 Satz 2 EStG) oder die Verwirklichung eines Tatbestands i.S. des § 17 Abs. 4 EStG voraussetzt. Eine auf tatsächliche Veräußerungen i.S.v. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG einschränkende Auslegung ist nicht zulässig. Dies ergibt sich aus dem nicht weiter differenzierenden Wortlaut des § 6 Abs. 6 Satz 1 und der Formulierung "Veräußerungsgewinn i.S.d. § 17 Abs. 2 EStG", der auch in den Fällen des § 17 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 4 EStG zu ermitteln ist. Dass sich in diesen Fällen die Wertbestimmung nicht ohne Weiteres aus einem tatsächlichen Kaufpreis ergibt, spielt keine Rolle.

 

Rz. 626

Veräußerungsgewinn (§ 17 Abs. 2 EStG) im Zeitpunkt der Beendigung der Stundung. § 6 Abs. 6 Satz 1 setzt einen Veräußerungsgewinn i.S.v. § 17 Abs. 2 EStG im Zeitpunkt der Beendigung der Stundung voraus. Ein "Veräußerungsgewinn i.S.v. § 17 Abs. 2 EStG " ergäbe sich streng genommen nur, wenn der Veräußerer bei Veräußerung im Inland unbeschränkt steuerpflichtig war, da § 17 EStG die unbeschränkte Steuerpflicht voraussetzt. Diese Einschränkung ist vom Gesetz aber ganz offenbar nicht gewollt, weil bspw. der nach Abs. 1 Satz 1 Weggezogene im Veräußerungsfall typischerweise gar nicht (Anteile an ausländischen Kapitalgesellschaften) oder nur beschränkt steuerpflichtig (vgl. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e Doppelbuchst. aa EStG) ist. Es kommt für die Berücksichtigung späterer Wertminderungen über § 6 Abs. 6 gerade nicht darauf an, ob die "tatsächliche" Veräußerung der Anteile, die nach Abs. 5 Satz 4 zum Widerruf der Stundung führt, selbst in Deutschland steuerpflichtig ist. Ist die Veräußerung im Inland im Rahmen der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflichtig steuerpflichtig und auch nicht durch ein DBA ausgeschlossen, fände § 6 Abs. 1 Satz 5 vorrangig Anwendung. Richtigerweise ist der Hinweis in § 6 Abs. 6 auf einen "Veräußerungsgewinn i.S. des § 17 EStG" nur so zu verstehen, dass für Zwecke des § 6 Abs. 6 ein Veräußerungsgewinn nach der deutschen Gewinnermittlungsvorschrift des § 17 Abs. 2 EStG zu ermitteln ist. Dies macht auch Sinn, da dieser Gewinn mit dem – ebenfalls nach § 17 Abs. 2 EStG zu ermittelnden – Vermögenszuwachs zu vergleichen ist. Bei der (fiktiven) Anwendung von § 17 Abs. 2 EStG ist für Zwecke des § 6 Abs. 6 der tatsächliche Veräußerungspreis bzw. der gemeine Wert als Ausgangswert anzusetzen (§ 17 Abs. 2 Satz 1 und 2, Abs. 4 Satz 3 EStG) und sind hiervon die Veräußerungskosten abzuziehen. Von der Differenz sind die ursprünglichen Anschaffungskosten vor Verwirklichung eines Tatbestands i.S.v. Abs. 1 abzuziehen, d.h. es sind die Anschaffungskosten nicht um den Vermögenszuwachs i.S.v. Abs. 1 aufzustocken. § 6 Abs. 6 Satz 1 erfordert die Ermittlung eines entsprechenden Veräußerungsgewinns „ im Zeitpunkt der Beendigung der Stundung “. Es handelt sich offenbar um einen handwerklichen Fehler des Gesetzgebers, auf den bereits im Gesetzgebungsverfahren erfolglos hingewiesen wurde: Die Stundung der Vermögenszuwachsbesteuerung endet nicht automatisch mit der Verwirklichung eines der in § 6 Abs. 5 Satz 4 genannten Widerrufsgründe. Nach dem gesetzlichen "Normalfall" hat gem. § 6 Abs. 7 Satz 1 und 2 der Steuerpflichtige oder sein Gesamtrechtsnachfolger das zuständige Finanzamt innerhalb eines Monats über die Verwirklichung eines Widerrufsgrunds zu informieren. Die Beendigung der Stundung setzt dann einen auf § 131 Abs. 2 Nr. 1 AO i.V.m. § 6 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 gestützten Widerruf der Stundung durch das zuständige Finanzamt voraus. Erst im Anschluss – und damit zu einem nicht vorhersehbaren Zeitpunkt – ist die Stundung "beendet". Zu diesem Zeitpunkt entsteht aber kein Veräußerungsgewinn. Es macht also auch sachlich keinen Sinn zu versuchen, auf den Zeitpunkt der Beendigung der Stundung einen Veräußerungsgewinn zu ermitteln. Richtigerweise ist auf den Zeitpunkt abzustellen, in dem die den Widerruf der Stundung auslösenden Tatbestandsmerkmale realisiert werden.

 

Rz. 627

Vermögenszuwachs nach Abs. 1. Der bei Verwirklichung eines Tatbestands i.S. des § 6 Abs. 1 zu ermittelnde fiktive Veräußerungsgewinn nach § 17 Abs. 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Satz 4 ("Vermögenszuwachs", s. Anm. 382 ff.) ist mit dem gem. § 6 Abs. 6 Satz 1 nach § 17 Abs. 2 EStG zu ermittelnden "tatsächlichen" Veräußerungsgewinn zu vergleichen. Die V...

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