Erbschaftsteuer: Vor- und Nacherbschaft

Zusammenfassung

 
Überblick

Die Anordnung der Vor- und Nacherbschaft ermöglicht dem Erblasser, die Nachfolge über sein Vermögen für einen längeren Zeitraum festzulegen.

Während die Vor- und Nacherbschaft zivilrechtlich eine interessante Alternative zum Berliner Testament und zum Nießbrauchsrecht darstellen kann, ist sie erbschaftsteuerlich nicht immer empfehlenswert.

Das Erbschaftsteuerrecht geht im Gegensatz zum Zivilrecht von 2 Erbfällen aus. Der Vorerbe ist Erbe, ohne dass dabei aber die Beschwerung mit der Nacherbschaft berücksichtigt wird, und der Nacherbe ist Erbe des Vorerben und nicht des Erblassers, wie § 2100 BGB dies vorsieht. Steht der Nacherbe in einem steuerlich günstigeren Verhältnis zum Erblasser, kann er beantragen, dass seiner Versteuerung das Verhältnis zum Erblasser zugrunde gelegt wird.

Wird der Nacherbe auch gleichzeitig Erbe des Vorerben, d. h., er erhält auch eigenes Vermögen des Vorerben, dann kommen Sonderregelungen zur Anwendung.

Durch die Erbschaftsteuerreform 2008 wurde § 6 ErbStG (welcher die erbschaftsteuerlichen Sonderregelungen zur Vor- und Nacherbschaft enthält) dahin gehend geändert, dass auch die Auflage einer Nacherbschaft gleichsteht.

Darüber hinaus wirken sich auch bei der Vor- und Nacherbschaft die neuen persönlichen Freibeträge und der geänderte Tarif aus.

Für das Jahr 2009 kommen in den Steuerklassen II und III ein gleich hoher persönlicher Freibetrag und auch Steuersatz zur Anwendung.

Seit 2010 sind die Änderungen durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz v. 22.12.2009 zu beachten. Mit dem Wachstumsbeschleunigungsgesetz[1] wurden für alle Erwerbe, die nach dem 31.12.2009 stattfinden, die Steuersätze für die Steuerklasse II gesenkt. Sie betragen zwischen 15 % (bei einem steuerpflichtigen Erwerb bis zur Höhe von 75.000 EUR) und 43 % (bei einem steuerpflichtigen Erwerb von über 26.000.000 EUR). In der Steuerklasse III blieb es bei den bisherigen Steuersätzen. Auswirkungen ergaben sich auch aufgrund des Jahressteuergesetzes 2010, da eingetragene Lebenspartner nun zur Steuerklasse I gehören, wodurch sich insbesondere der Steuersatz ändert.

Zu beachten sind die Erbschaftsteuerrichtlinien 2019. Diese lösen die bisherigen Erbschaftsteuerrichtlninien 2011 ab. Die ErbStR 2019 finden Anwendung für alle Erwerbsfälle, für die die Erbschaft- oder Schenkungsteuer nach dem 22.8.2019 entsteht. Darüber hinaus gelten die Erbschaftsteuerrichtlinien 2019 auch für Erwerbsfälle, für die die Erbschaft- oder Schenkungsteuer vor dem 22.8.2019 entstanden ist, soweit sie geänderte Vorschriften des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes betreffen, die vor dem 1.5.2019 anzuwenden. Ferner müssen auch die Erbschaftsteuerhinweise 2019 beachtet werden. Diese sind auf Erwerbsfälle anzuwenden, für die die Steuer nach dem 21.8.2019 entstanden ist oder entsteht. Gleichzeitig werden die ErbStH 2011 mit Wirkung vom 22.8.2019 aufgehoben. Bisher ergangene Anweisungen, die mit den Anweisungen im Widerspruch stehen, werden aufgehoben.

Rückwirkend zum 1.7.2016 (§ 37 Abs. 12 ErbStG) ist die Erbschaftsteuerreform 2016 in Kraft getreten. Mit ihr sollen die Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts[2] umgesetzt werden. Die Erbschaftsteuerreform 2016 beinhaltet im Wesentlichen Änderungen bei den Verschonungsmaßnahmen für Betriebsvermögen. Die übrigen Vorschriften des Erbschaftsteuergesetzes wurden nur redaktionell überarbeitet.

Hinweis: Da der Gesetzgeber es nicht geschafft hat, das ErbStAnpG 2016 rechtzeitig zu verabschieden, ist es fraglich, ob ab dem 1.7.2016 bis zum 4.11.2016 eine Steuerpause eingetreten ist. Das FG Köln (FG Köln, Urteil v. 8.11.2018, 7 K 3022/17) hat dies verneint, aber die Revision zugelassen.

 
Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Die gesetzlichen zivilrechtlichen Regelungen zur Vor- und Nacherbschaft finden sich in den § 2100 BGB bis § 2146 BGB. Die steuerliche Regelung befindet sich in § 6 ErbStG. Weitere Bestimmungen zur Vor- und Nacherbfolge enthält § 3 Abs. 2 Nr. 6 ErbStG, § 7 Abs. 1 Nr. 7 ErbStG, § 7 Abs. 2 ErbStG und § 10 Abs. 4 ErbStG.

Die entsprechenden Verwaltungsanweisungen sind in den R E 6 ErbStR 2019 und H E 6 ErbStH 2019 enthalten. Weitere Regelungen zur Vor- und Nacherbschaft finden sich beispielsweise in R E 13b.1 ErbStR 2019, H E 13b.1 ErbStH 2019 sowie R E 13b.2 ErbStR 2019 und H 13b.2 ErbStH 2019.

[1] Gesetz zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums – Wachstumsbeschleunigungsgesetz – v. 22.12.2009, BGBl 2009 I S. 3950

1 Zivilrecht

1.1 Allgemeines

Der Erblasser kann einen Erben (Nacherben) in der Weise einsetzen, dass dieser erst dann zum Erben wird, wenn zunächst ein anderer Erbe (Vorerbe) geworden ist.[1] Die Anordnung der Vor- und Nacherbschaft erfolgt durch Verfügung von Todes wegen, d. h. entweder durch Testament oder durch Erbvertrag.[2] Sowohl der Vorerbe als auch der Nacherbe werden Erben desselben Erblassers und desselben Vermögens. Dies aber nicht gleichzeitig (in diesem Fall würde eine Erbengemeinschaft vorliegen), sondern zeitlich nacheinander...

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