Joachim Patt

5.1 Übersicht

 

Tz. 86

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

In § 24 Abs 1 UmwStG ist der (Grund-)Tatbestand der Einbringung von BV in eine Pers-Ges definiert. Nur wenn sämtliche Voraussetzungen der dort definierten Einbringung in den von § 1 Abs 3 UmwStG abschließend bezeichneten Sachverhalten gegeben sind, finden die entspr Regelungen der nachfolgenden Abs Anwendung. Die Einbringung iSd § 24 Abs 1 UmwStG ist der zentrale Tatbestand des Siebten Teils des UmwStG und stellt gewissermaßen den Zugang zu den stlichen Sonderregelungen (Vergünstigungen) des UmwStG dar. Die Einbringung gem § 24 Abs 1 UmwStG hat folgende Voraussetzungen:

  • WG, die in ihrer Zusammenfassung einem stlichen Betrieb, Teilbetrieb oder MU-Anteil entspr (betriebliche Sachgesamtheit), müssen
  • im Ganzen, dh mit sämtlichen funktional wes Betriebsgrundlagen (Einbringungsgegenstand, s Tz 87ff)
  • in eine (inl oder ausl) Pers-Ges oder andere Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als MU anzusehen sind, (dh stliche MU-Schaft, s Tz 99ff)
  • eingebracht werden (s Tz 102ff) und
  • als Gegenleistung erhält der Einbringende dafür eine (neue oder erweitere) MU-Stellung an der Übernehmerin (s Tz 106ff).

Nicht genannt in § 24 Abs 1 UmwStG ist die Person des Einbringenden. Grds kommen daher alle (unbeschr und beschr stpfl) natürlichen Personen, Pers-Ges und Kö in Frage, denen einer der Einbringungsgegenstände zuzuordnen ist (s Tz 17, 111f). Ebenso wird die Einbringung iSd § 24 Abs 1 UmwStG nicht davon abhängig gemacht, ob die übertragene Sachgesamtheit bei der Übernehmerin ihre stliche Qualität beibehält (zB Teilbetriebseigenschaft) oder eine bestimmte Dauer im BV der Übernehmerin verbleibt (es gilt das zu § 20 UmwStG Gesagte sinngem, s § 20 UmwStG Tz 68, 111; Ausnahme bei eingebrachten Anteilen aus Kö innerhalb von sieben Jahren nach der Einbringung gem § 24 Abs 5 UmwStG, s Tz 224ff).

Die Regelungen in § 24 Abs 2 bis 6 UmwStG sind nur Rechtsfolge der Tatbestandsvoraussetzungen des § 24 Abs 1 UmwStG. Aus den Rechtsfolgen kann weder ein Rückschluss auf die Voraussetzungen des Einbringungstatbestands geschlossen werden, noch ist die Anwendung einzelner Rechtsfolgen der § 24 Abs 2 bis 9 UmwStG zulässig, wenn der Tatbestand der Sacheinlage nach § 24 Abs 1 UmwStG nicht gegeben ist (zB s Tz 89a). Insbes ist eine analoge Anwendung einzelner Rechtsfolgen des § 24 UmwStG nicht zulässig (s Tz 83).

5.2 Gegenstand der Einbringung

5.2.1 Begünstigtes Vermögen

 

Tz. 87

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Die Gegenstände der Einbringung in eine Pers-Ges sind in § 24 Abs 1 UmwStG abschließend aufgezählt. Danach kommen für eine begünstigte Einbringung nur in Frage:

 

Tz. 88

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Damit scheidet die Begünstigung der Einbringung eines einzelnen (außer: 100%ige Beteiligung an einer Kap-Ges des BV) oder einer Vielzahl einzelner betrieblicher WG, die keinen (Teil-)Betrieb oder MU-Anteil bilden, nach den Regeln des § 24 UmwStG aus (Rückschluss aus § 6 Abs 5 S 3 EStG; glA s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 24 UmwStG Rn 29; s Nitschke, in Blümich, § 24 UmwStG 2006 Rn 38; s Bär/Merkle, in H/M/B, 5. Aufl, § 24 UmwStG Rn 12; zur Beurteilung der Einbringung von Einzel-WG gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten s Tz 45ff).

Ebenso wird die Einbringung von PV nicht erfasst; auch eine analoge Anwendung des § 24 UmwStG scheidet aus (s Urt des BFH v 19.10.1998, BStBl II 2000, 230 unter 1. c) letzter Abs; s Bär/Merkle, in H/M/B, 5. Aufl, § 24 UmwStG Rn 12; zur stlichen Behandlung der Einbringung von PV in eine Pers-Ges s Tz 56ff). Die Nichtanwendung des § 24 UmwStG auf PV ergibt sich auch aus § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG, wonach der Siebte Teil des UmwStG nur für "die Einbringung von BV durch Einzelrechtsnachfolge in eine Pers-Ges" gilt, und der Überschrift zu § 24 UmwStG.

5.2.2 Einbringungsgegenstand: Betrieb

5.2.2.1 Betriebliche Sachgesamtheit

 

Tz. 89

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Der Begriff des Betriebs ist in § 24 Abs 1 UmwStG – wie im übrigen UmwStG; zB: §§ 18 Abs 3, 20 Abs 1 – nicht weiter erläutert. Daraus wird zu Recht hergeleitet, dass die allg Grundsätze des ErtragSt-Rechts gelten und die Rspr zu den §§ 16 iVm 13, 15 und 18 EStG heranzuziehen ist. Nach dem Wortlaut des § 24 Abs 1 UmwStG wird nicht danach differenziert, welche Eink der Einbringende mit dem Betrieb erzielt. Daher ist es zulässig, jede organisatorische Zusammenfassung personeller, sachlicher und anderer Arbeitsmittel zu einer selbständigen Einheit, die auf die Erreichung eines arbeits- bzw produktionstechnischen Zwecks gerichtet ist, als Betrieb anzusehen, wenn sie der Erzielung von Gewinn-Eink nach § 2 Abs 2 Nr 1 EStG dient. Dies ist auch sachgerecht und entspr dem Sinn der St-Vergünstigung des § 24 UmwStG. Denn nicht nur im gew Bereich besteht die Notwendigkeit der Umstrukturierung. Auch freiberufliche Betriebe oder Betriebe der L + F müssen sich den sich ändernden wirtsch Verhältn...

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