Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 2.6.4.2 Steuerliche Beurteilung der verschleierten Sachgründung/Sachkapitalerhöhung
 

Tz. 182

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Nach der BGH-Rspr führte die verdeckte Sacheinlage in eine GmbH/AG bis zum Inkrafttreten des MoMiG als nichtiges Umgehungsgeschäft auch zur Unwirksamkeit des dinglichen Erfüllungsgeschäfts (s Tz 180). Die Anwendung des § 20 Abs 1 UmwStG auf diesen Vorgang scheitert schon an der erforderlichen "Einbringung" des Sacheinlagegegenstands. Die "aufnehmende" GmbH/AG erlangt weder zivilrechtliches Eigentum an den WG der betrieblichen Sachgesamtheit noch idR wirtsch Eigentum, da der AE einen jederzeitigen Anspruch auf Rückgabe der in Besitz genommenen WG hat (glA s S/H/S, 4. Aufl, § 20 UmwStG Rn 202; s Blümich, § 20 UmwStG Rn 29; s H/M, 4. Aufl, § 20 UmwStG Rn 200; s R/H/vL, 2. Aufl, § 20 UmwStG Rn 132g; aA, dh Annahme wirtsch Eigentums s W/M, § 20 UmwStG Rn R 141; s Tillmann/Tillmann, DB 2004, 1853; s S/H/S, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 201). Die "Übertragung" von BV iR einer verschleierten Sachgründung oder Kap-Erhöhung ist folglich nach allgemeinen Grundsätzen (s § 16 EStG) zu beurteilen (s Schmidt, 36. Aufl, § 16 EStG Rn 202; s Patt, EStB 2003, 482).

Bei einer verdeckten Sacheinlage, die ab Inkrafttreten des MoMiG (01.11.2008) oder bei Einlage in eine AG ab Inkrafttreten des ARUG (01.09.2009) erfolgt oder für die die Rechtslage des MoMiG/ARUG rückwirkend anzuwenden ist (s Tz 184), sind die Neuregelungen der §§ 19 Abs 4 GmbHG/37 Abs 3 AktG zu beachten. Danach ist die Übereignung der WG der Sacheinlage auf die Übernehmerin wirksam (s Tz 181). Für die Frage der Anwendung des § 20 Abs 1 UmwStG ist maßgebend, ob Gegenstand der verdeckten Sacheinlage eine der in § 20 Abs 1 UmwStG genannten betrieblichen Sachgesamtheiten (mit allen wes Betriebsgrundlagen) ist und ob die Übertragung des Sacheinlagegegestands ursächlich für den Erwerb der neuen Anteile an der Übernehmerin ist (s Tz 170). Letzteres ist uE auf Grund der sog Anrechnungsmethode (s Tz 181) wegen Fehlens eines Gegenseitigkeitsverhältnisses von Sacheinlage und Entstehung sowie Gewährung neuer Anteile an der Übernehmerin zu verneinen. Folglich ist – wie bei der bisherigen Rechtslage – § 20 UmwStG auf die verdeckte Sacheinlage/Sach-Kap-Erhöhung nicht anwendbar (ebenso s Herlinghaus, in R/H/vL, 2. Aufl, § 20 UmwStG Rn 132g; s Nitschke, in Blümich, § 20 UmwStG 2006 Rn 29; s Wacker, in Schmidt, 36. Aufl, § 16 EStG Rn 202; s Reiß, in Kirchhof, 16. Aufl, § 16 EStG Rn 21; s UmwSt-Erl 2011, Rn E 20.10; aA s H/M, 4. Aufl, § 20 UmwStG Rn 202; s Fischer, Ubg 2008, 684/687; s Wachter, DB 2010, 2137). Auch wenn die dogmatische Einordnung der Anrechnungsmethode unterschiedlich beurteilt wird (s Tz 181), ist allen Auff gemein, dass gem § 19 Abs 4 S 3 GmbHG nur eine wertmäßige "Saldierung" der von der Übernehmerin erworbenen Vermögensgegenstände mit der nach § 19 Abs 4 S 1 GmbHG fortbestehenden Geldeinlagepflicht erfolgt. Der Rechtsgrund für die Entstehung der neuen Anteile wird durch die Anrechnungsmethode nicht ausgetauscht; die neuen Anteile sind durch eine Bargründung/Bar-Kap-Erhöhung und eben nicht durch Sacheinlage entstanden (das GmbHG enthält auch keine gesetzliche Fiktion dergestalt, dass die Anrechnung einer Sacheinlage fiktiv gleichgestellt wird). Dies unterstreicht auch die Tatsache, dass der Gesetzgeber vorgesehen hat, dass die Anrechnung nicht vor Eintragung der (Bar-)Gründung oder (Bar-)Kap-Erhöhung im H-Reg erfolgt. Weiterhin führt der Gesetzgeber in den Gesetzesmaterialien aus, dass eine Heilung durch Satzungsänderung auch weiterhin möglich sei (s BT-Drs 354/07, 91). Hier wird deutlich, dass mit der "Anrechnungsmethode" die neuen Anteile nicht "für" die Einbringung von BV iSd § 20 Abs 1 UmwStG gewährt werden, sondern bereits vorher durch Eintragung im H-Reg (durch andere Einlagen) entstanden sind, so dass die Übertragung der Sachen/WG nur der "Erbringung/Finanzierung" dieser anderen (vereinbarten) Geldeinlagen dient.

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