Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / Verhältnis zu anderen Vorschriften

Tz. 4

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

§ 11 Abs 1 KStG normiert als lex specialis zu § 7 Abs 3 u Abs 4 KStG einen eigenständigen Gewinnermittlungszeitraum und VZ. Das Prinzip der Abschnittsbesteuerung wird für den Abwicklungszeitraum tw außer Kraft gesetzt. Allerdings ist nach Auff der Fin-Verw (s R 11 Abs 1 S 7 KStR 2015) bei Überschreiten des Dreijahreszeitraumes iSd § 11 Abs 1 S 2 KStG wieder auf jährliche Gewinnermittlungen und Veranlagungen umzustellen. Teile der Lit gehen dagegen für den gesamten Abwicklungszeitraum von einem einheitlichen Gewinnermittlungs- und Besteuerungszeitraum aus (s Hageböke, in R/H/N, Rn 97 zu § 11 KStG mwNachw).

Über § 8 Abs 1 KStG gelten die allg Gewinnermittlungsvorschriften auch in der Liquidation, sofern nicht § 11 KStG hierzu spezielle Regelungen – insbesondere zur Ermittlung des Abwicklungsgewinns – aufweist. Dazu verweist § 11 Abs 6 KStG ergänzend auf die allg geltenden Vorschriften, insbes §§ 9, 10 KStG, s Tz 55.

Tz. 5

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Auch bei Wegzug/Sitzverlagerung ins Ausl bzw Übergang zur St-Freiheit droht grds eine St-Entstrickung stiller Reserven. Dazu enthalten die §§ 12 und 13 KStG ergänzende Regelungen für die Verlegung der Kö ins Ausl und für den Wechsel von der StPflicht zur St-Freiheit.

Verlegt hiernach eine unbeschr stpfl Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz oder eines von beiden ins Ausl und scheidet sie dadurch aus der unbeschr Stpfl in einem EU-/EWR-Staat aus, ist die Regelung des § 11 KStG gem § 12 Abs 3 KStG entspr anzuwenden.

Bei einer Verlegung des Satzungssitzes im Wege eines grenzüberschreitenden Hinausformwechsels kommt es dagegen nicht zu einer Auflösung sondern zu einem identitätswahrenden Rechtsformwechsel, so dass kein direkter Anwendungsbereich von § 11 KStG vorliegt (s Tz 20).

Tz. 6

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Hinsichtlich der Auswirkungen der Auflösung einer OG oder eines OT sowie einer Insolvenz auf einen bestehenden GAV s § 14 KStG Tz 620ff. Mit der Auflösung endet die auf Erwerb gerichtete Tätigkeit. Das gleiche gilt, wenn die werbende Tätigkeit auch ohne formelle Auflösung eingestellt wird.

Ein im Zeitraum der Liquidation der OG erzielter Gewinn unterliegt nicht mehr der vertraglichen Gewinnabführungsverpflichtung, da sich ein GAV regelmäßig nur auf einen lfd Gewinn und nicht auf das zur Verteilung kommende Abwicklungsvermögen bezieht (s § 291 AktG und s H 14.6 "Gewinn im Zeitraum der Abwicklung" KStH 2015). Er ist deshalb von der OG selbst zu versteuern (s Urt des BFH v 18.10.1967, BStBl II 1968, 105; der BFH lässt hier allerdings offen, ob die Möglichkeit besteht, in einen GAV auch ausdrücklich einen etwaigen Abwicklungsgewinn mit aufzunehmen). Der BFH führt dazu aus, dass eine Gewinnabführung gegen die Vorschriften zum Sperrjahr (s § 272 AktG, s § 73 GmbHG) verstoßen würde.

Die Liquidation von OT oder OG stellt nach R 14.5 Abs 6 S 2 KStR 2015 einen wichtigen Grund iSd § 14 Abs 1 S 1 KStG zur Beendigung des GAV dar. Mit der Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters sowie dem Eröffnungsverfahren der Eigenverwaltung wird die ertragsteuerliche Organschaft ebenfalls beendet.

Zu einer liquidations- oder insolvenzbedingten unterjährigen Beendigung des Organschaftsverhältnis s § 14 KStG Tz 629. Wird die OG im Laufe eines Wj aufgelöst, ist –– falls stlich kein Rumpf-Wj nach R 11 Abs 1 S 3 KStR 2015 gebildet wird und der GAV insoweit nicht erfüllt wird – auch ein etwaiger Gewinn/Verlust für den Zeitraum vom Beginn des Wj bis zum Beginn der Liquidation bei der OG zu versteuern und kann nicht mehr dem OT zugerechnet werden.

Tz. 7

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Ungeachtet der Spezialvorschrift des § 11 KStG war bis einschl VZ 1995 § 16 Abs 4 EStG auch auf Liquidationsgewinne von Kap-Ges, Erwerbs- und Wirtschaftsgen und VVaG anzuwenden. Der BFH hatte hierzu in einer Entsch (s Urt v 08.05.1991, BStBl II 1992, 437) ausgeführt, dass § 11 KStG zwar dem Grunde nach als lex specialis den Bestimmungen in § 16 EStG vorgeht, jedoch keine dem § 16 Abs 4 EStG entspr Sonderregelung enthält, weshalb er auch die Anwendung dieser Bestimmung auf die in § 11 KStG genannten Kö nicht ausschließt (dazu s Schr des BMF v 17.07.1991, BStBl I 1991, 767). Durch die Neuregelung des § 16 Abs 4 EStG im JStG 1996 zum 01.01.1996 und die damit verbundene Begrenzung der Tatbestandsvoraussetzungen auf natürliche Pers ist seither § 16 Abs 4 EStG bei der Liquidationsbesteuerung nach § 11 KStG nicht mehr anwendbar. Auch die Tarifvorschrift des § 34 EStG ist auf natürliche Pers beschränkt und gilt nicht für Kö.

Tz. 8

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Auf die Fälle der Umwandlung und Verschmelzung ist die Regelung des § 11 KStG mangels Abwicklung nicht anwendbar. Hier wird die stliche Erfassung stiller Reserven auf der Gesellschaftsebene durch die Bestimmungen des UmwStG als Spezialvorschrift geregelt. Auf der Gesellschafterebene ist bei einer Auflösung und Abwicklung der Gesellschaft aber ggf eine rückwirkende Besteuerung des Einbringungsgewinns zu beachten...