Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, KStG § 32 Sondervorschriften für den Steuerabzug vom Kapitalertrag

1 Bedeutung und Entwicklung der Vorschrift

Tz. 1

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Im Wesentlichen regelt § 32 KStG, in welchen Fällen dem St-Abzug (s §§ 43, 48, 50a EStG, s § 32 Abs 3 KStG; s Tz 7  ff) Abgeltungswirkung zukommt, also ob für dem St-Abzug unterliegende Einkünfte eine KSt-Veranlagung durchzuführen ist oder nicht. Bei Abgeltungswirkung wirkt der St-Abzug als endgültige Belastung. Unberührt bleiben den St-Abzug betreffende spezialgesetzliche Ermäßigungs- oder Erstattungstatbestände (s Tz 13, 16, 19, s Tz 30). Besonderheiten des KStG führen dazu, dass § 32 KStG anders als § 50 Abs 2 (vor 2009: Abs 5) EStG nicht nur beschr Stpfl betrifft (s § 32 Abs 1 Nr 1, Abs 2 Nr 1, 3 und 4 KStG).

Die Normgeschichte war lange unbewegt. Bis 2007 entsprach § 32 KStG weitestgehend dem Vorgänger § 50 KStG 1999 (bis VZ 2000). In § 32 KStG entfiel lediglich § 50 Abs 2 Nr 2 KStG aF, an dessen Stelle dann aber § 32 Abs 2 Nr 2 (heute Nr 4) idF des UntStFG trat (s Tz 42a-46d). Erst das URefG 2008 brachte den neuen Abs 3 mit einem besonderen St-Abzugstatbestand für bestimmte Wertpapiergeschäfte (s Tz 10, s Tz 48) und durch das JStG 2009 wurden in Abs 2 zwei weitere Ausnahmen von der Abgeltungswirkung eingefügt (s Tz 1a, 4).

Tz. 1a

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Seit dem JStG 2009 regelt § 32 KStG die Abgeltungswirkung des St-Abzugs bei KSt-Subjekten abschließend. Dies wird zutr in der Gesetzesbegr angeführt angesichts der neuen Nr 2 in Abs 2. Sie übernimmt inhaltlich § 50 Abs 2 Nr 5 EStG idF JStG 2009 auch für KSt-Subjekte. Die Vorgängerregelung § 50 Abs 5 S 2 Nr 3 EStG idF vor dem JStG 2009 hatte keine Entsprechung im KStG. Es gab indes keinen Grund dafür, die dort geregelten Erstattungen von AbzugsSt nur natürlichen Personen zukommen zu lassen. Daher war § 50 Abs 5 S 2 Nr 3 EStG aF gem § 31 Abs 1 KStG auch auf KSt-Subjekte anwendbar (s Tz 47; auch s Beschl des BFH v 26.05.2004, BStBl II 2004, 991; E&Y, KStG, § 32 Rz 16). Für einen abschließenden Charakter genügte nicht, dass § 32 Abs 2 KStG in Form einer Aufzählung abgefasst ist, denn nicht jede Aufzählung ist abschließend und § 31 Abs 1 KStG ordnet die Anwendung des EStG an, "soweit dieses Gesetz nichts anderes bestimmt". Dies ließ Raum für eine sachgerechte Auslegung.

Tz. 2

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

In seiner Grundstruktur enthält § 32 KStG zunächst in Abs 1 die zwei Tatbestände, bei denen die KSt durch den St-Abzug abgegolten ist. Abs 2 regelt abschließend (s Tz 1a) die Ausnahmen hierzu, wobei dessen Nr 2 durch Abs 4 ergänzt wird (pers Anwendungsbereich). Abs 3 enthält einen speziellen AbzugSt-Tatbestand (s Tz 10, s Tz 48) und bildet damit systematisch einen Fremdkörper in der Vorschrift. Im Überblick enthalten bzw enthielten Abs 1 und 2 folgende Regelungen:

Tz. 3

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Abs 1 Nr 1 ordnet Abgeltungswirkung für gemäß § 5 KStG von der KSt befreite KSt-Subjekte an. Da die St-Befreiung gemäß § 5 Abs 2 Nr 1 KStG nicht für inl stabzugspfl Eink gilt, wäre ohne Nr 1 trotz St-Befreiung eine Veranlagung erforderlich (s Tz 14 – 16a).

Abs 1 Nr 2 betrifft nach § 2 Nr 1 und 2 KStG beschr stpfl KSt-Subjekte (ausl oder KöR). Für diese hat der St-Abzug Abgeltungswirkung, soweit die stabzugspfl Eink nicht zu einem inl gew oder L + F-Betrieb rechnen (s Tz 17 – 30).

Zu § 50 Abs 1 Nr 3 KStG idF bis zum VZ 1999 s Tz 31 – 35.

Tz. 4

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

In Abs 2 Nr 1 idF JStG 2009 wird ab 2009 Abgeltungswirkung für solche VZ insges aus geschlossen, in denen zeitweise beschr und zeitweise unbeschr St-Pflicht vorlag (s Tz 36a). Dies übernimmt für die KSt das Regelungsprinzip des § 2 Abs 7 S 3 EStG in Fällen des unterjährigen Weg- oder Zuzugs.

Abs 2 Nr 2 ist Pendant zu § 50 Abs 2 Nr 5 EStG idF JStG 2009 und ermöglicht auch KSt-Subjekten, in Fällen des § 50a Abs 1 Nr 1, 2 und 4 EStG eine Veranlagung zu beantragen (s Tz 36c). Dies ist Folge einschlägiger EuGH-Rspr, wie auch der in Abs 4 geregelte pers Anwendungsbereich belegt.

Abs 2 Nr 3 (bis 2008: Nr 1) KStG enthält eine Ausnahme vom Grundsatz der Abgeltung nach Abs 1. Sie stellt darauf ab, ob der Stpfl wegen der St-Abzugsbeträge in Anspruch genommen werden kann. Dies dient der Sicherung des St-Anspruchs und nimmt Bezug auf §§ 44 Abs 5 S 2, 50a Abs 5 S 5 (bis 2008: S 6) EStG (s Tz 37 – 42).

Abs 2 Nr 4 (bis 2008: Nr 2) erklärt sich aus den Nachwirkungen des kst-lichen Anrechnungsverfahrens. Nach § 50 Abs 2 Nr 2 KStG 1999 war die KSt nicht abgegolten, soweit die Ausschüttungsbelastung iSd § 27 KStG 1999 herzustellen war, s Tz 43 – 45. Dies betraf nach § 5 Abs 1 KStG stbefreite Kö, die aufgrund ihrer Rechtsform zur Gliederung ihres VEK verpflichtet waren. Soweit deren Leistungen bei den Empfängern zu Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 oder 2 EStG gehörten, stellte dies die Systematik des KSt-Anrechnungsverfahrens auch hierfür sicher. Bei Abschaffung dieses Verfahrens wurde zunächst übersehen, dass auch in der nachfolgenden Übergangsphase im Hinblick auf §§ 37, 38 KStG eine ähnliche Regelung erforderlich war. Diese wurde dann mit § 32 Abs 2 Nr 2 (ab 2009: Nr 4) KStG idF des UntStFG rückwirkend na...