Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.1.4.1 Auflösung der Kapitalgesellschaft

Tz. 163

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die Auflösung und Abwicklung der Kap-Ges, an der die einbringungsgeborenen Anteile bestehen, führt zum Untergang der stverstrickten Anteile und wird daher als "letztmöglicher" Entstrickungstatbestand in Bezug auf den Gegenstand der St-Verstrickung gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG normiert. IHd Differenz des gW des ausgekehrten Vermögens der aufgelösten Kap-Ges (soweit keine Eink aus KapV vorliegen) und den AK der Anteile entsteht ein Gewinn/Verlust aus den einbringungsgeborenen Anteilen. Dieser Auflösungsgewinn unterliegt den Rechtsfolgen des § 21 Abs 1 UmwStG (zum Zeitpunkt der Gewinnrealisierung s Tz 203 – 204). Die Regelung korrespondiert mit einer entspr Bestimmung in § 17 Abs 4 EStG, bei der hinsichtlich der nach § 17 Abs 1 EStG stverstrickten Anteilen die Auflösung der Kap-Ges ebenfalls einer Veräußerung der Anteile gleichgestellt wird (s Schmidt, EStG, 27. Aufl, § 17 Rn 210ff).

9.1.4.1.1 Auflösung

Tz. 164

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Der Entstrickungstatbestand nach § 21 Abs 2 S 1 UmwStG setzt die Auflösung der Kap-Ges, an der die Anteile iSd § 21 Abs 1 UmwStG bestehen, voraus. Ges Auflösungsgründe ergeben sich aus den §§ 60 bis 62 GmbHG und 262 AktG (zB Ablauf der im Gesellschaftsvertrag bestimmten Zeit; Beschluss der Hauptversammlung; Eröffnung des Insolvenzverfahrens; Löschung der Gesellschaft wegen Vermögenslosigkeit, näheres s § 11 KStG Tz 11) oder aus den §§ 1 und 2 LöschG. Eine Auflösung kann sich darüber hinaus auch aus satzungsmäßigen Bestimmungen ergeben. Diese zivilrechtlichen Auflösungsgründe sind auch für die strechtliche Behandlung maßgebend (s Urt des BFH v 03.10.1998, BFH/NV 1990, 361).

Tz. 165

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Keine Auflösung ist insbes in folgenden Fällen gegeben:

•	Die Kap-Ges veräußert sämtliches Vermögen oder stellt ihren Betrieb ein, ohne dass ein Auflösungsbeschluss gefasst wurde,
•	Alle Anteile werden in einer Hand vereinigt oder die Anteile werden eingezogen, solange dies nicht sämtliche Anteile betrifft (s § 11 KStG Tz 12),
•	Es bestehen einbringungsgeborene Anteile an einer GmbH und die Kap-Ges wird in eine AG formwechselnd umgewandelt (der formwechselnde Rechtsträger besteht ohne Auflösung und ohne Übertragungsvorgang in der neuen Rechtsform unter Wahrung der Identität weiter).

Tz. 166

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die Verlegung des Sitzes der Kap-Ges, an der die Anteile iSd § 21 UmwStG bestehen, ins Ausl wird nach bisher hL als Auflösungsgrund angesehen (s Schmidt, EStG, 20. Aufl, § 17 Rn 214 unter Berufung auf Baumbach/Huek, GmbHG, § 3 Rn 8). Denn zivilrechtlich wird die Sitzverlegung als Verlust der Rechtsfähigkeit nach inl Recht gewertet. Ob diese Auff mit dem EU-Recht vereinbar ist, erscheint jedoch fraglich (zB s Urt des EuGH v 09.03.1999, IStR 1999, 253, sog Centros-Urt; s Schmidt, EStG, 27. Aufl § 17 Rn 214; S/H/S, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 48; H/H/R, § 17 EStG Rn 288).

Tz. 167

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Halten im Inl ansässige AE einbringungsgeborene Anteile an ausl EU-Kap-Ges aus einer Einbringung nach § 23 UmwStG, führt die Verschmelzung der ausl Kap-Ges auf eine Pers-Ges zu einer Auflösung. Dies gilt jedenfalls dann, wenn das maßgebende ausl Recht in der Umwandlung eine Auflösung sieht (s Urt des BFH v 22.02.1989, BStBl II 1989, 794). Gleiches gilt, wenn die ausl Kap-Ges auf eine andere ausl Kap-Ges verschmolzen wird (Ausl-Verschmelzung unter Beteiligung inl AE). Der Untergang der einbringungsgeborenen Anteile an der übertragenden Kap-Ges steht einer Auflösung mit Abwicklung der Kap-Ges gleich. Dies löst den Entstrickungstatbestand gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 3, 1 Alt UmwStG aus. Im Fall der Umwandlung im EU-Ausl ist das UmwG, das bei der Verschmelzung von dem liquidationslosen Erlöschen der übertragenden Kap-Ges ausgeht, nicht anwendbar. Denn § 1 Abs 1 UmwG eröffnet Umwandlungen nur bei Beteiligung von Rechtsträgern mit Sitz im Inl. Auch die stlichen Regelungen des Dritten Teils des UmwStG für die Verschmelzung von Kö (s §§ 11 bis 13 UmwStG) setzten zwingend eine Umwandlung iSd § 1 UmwG voraus (s § 1 Abs 1 UmwStG). Daher ist auch § 13 UmwStG nicht anwendbar, der für den AE einen stneutralen "Tausch" der untergehenden Anteile gegen die neuen Anteile an der aufnehmenden Kap-Ges festschreibt. Nach Auff von Haritz/Homeister (FR 2001, 941) verstößt eine Besteuerung stiller Reserven in den hier angesprochenen "Ausl-Verschmelzungen" gegen europäisches Recht (Kap-Verkehrsfreiheit und Niederlassungsfreiheit). Sie befürworten einen stneutralen Austausch der Anteile und fordern daher auf der Ebene des inl AE eine sinngemäße Anwendung der Grundsätze, die für inl Verschmelzungen gelten (dh analog § 13 Abs 3 UmwStG, glA s Hey, GmbHR 2001, 993, 1004). UE bedarf es hierzu zwingend einer entspr ges Bestimmung. Bei der Rechtslage des UmwStG 1995 (dh UmwStG idF vor dem SEStEG) erscheint uE ein Absehen von den Rechtsfolgen des Gewinnrealisierungstatbestands gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG fraglich. Schließlich hat der Gesetzgeber im StEntlG 1999/2000/2002 zu erkennen gegeben, dass es...