Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 6.6.1 Inlandsfälle
 

Tz. 1144

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

VGA wegen zinsloser oder zinsverbilligter Darlehensgewährung können auch im Konzernverbund vorliegen. In Betracht kommen hierfür die Darlehen einer TG an ihre MG oder an ein dieser übergeordnetes Konzernunternehmen sowie Kreditvereinbarungen zwischen SchwGes. Bei Darlehen einer MG an ihrer TG liegt keine vGA vor; hier ist auch eine zinslose Überlassung der Mittel zulässig. Eine verdeckte Einlage kommt in diesem Fall nicht in Betracht, da kein einlagefähiger Vermögensvorteil vorliegt; s H 8.9 "Nutzungsvorteile" KStH.

Grds zu vGA in Konzernstrukturen s § 8 Abs 3 Teil C Tz 800ff.

 

Tz. 1145

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Bei Darlehensgewährungen zwischen SchwGes kann eine vGA an den gemeinsamen AE oder die gemeinsame MG vorliegen. Es ist hier – wie auch bei Darlehensgewährungen außerhalb eines Konzerns – zum einen denkbar, dass bereits die Überlassung der Darlehensmittel selbst zu einer vGA führt, weil eine ernsthafte Rückzahlungsabsicht oder -möglichkeit nicht besteht; s Urt des BFH v 18.02.1999 (GmbHR 1999, 993). Zum anderen kann eine zinslose oder zinsverbilligte Kreditgewährung zu einer vGA führen; Bsp s Urt des BFH v 23.10.1985 (BStBl II 1986, 178).

 

Beispiel 1:

Einzelunternehmer M ist jeweils Alleingesellschafter der T1-GmbH und der T2-GmbH. Beide Beteiligungen gehören zum BV seines Einzelunternehmens. Die T1-GmbH gibt der T2-GmbH ein zinsloses Darlehen über 2 Mio EUR. Der bankübliche Zins beträgt 5 %.

Lösung:

Folgen bei der T1-GmbH:

Es liegt eine vGA der T1-GmbH an M iHv 100 000 EUR vor. Das Einkommen der T1-GmbH ist deshalb nach § 8 Abs 3 S 2 KStG um 100 000 EUR (abz höherer Aufwand für GewSt-Rückstellung) zu erhöhen.

Folgen bei M:

Beim AE M ist die vGA als Beteiligungsertrag im Teileink-Verfahren zu erfassen (außerbilanziell 40 % st-frei nach § 3 Nr 40 EStG). Eine verdeckte Einlage in die T2-GmbH liegt aber nicht vor, da die zinslose Darlehensgewährung kein aktivierungsfähiger Vermögensvorteil ist. Die zinslose Darlehensgewährung ist deshalb als (fiktiver) lfd Aufwand auf die Beteiligung T2-GmbH zu erfassen (Verbrauchstheorie; s § 8 Abs 3 Teil C Tz 806ff). Der Gewerbeertrag des Einzelunternehmens wird um den Beteiligungsertrag aus der T1-GmbH gekürzt (s § 9 Nr 2a GewStG). Der Aufwand auf die Beteiligung T2 mindert gewstlich ggf einen Kürzungsbetrag für eine Ausschüttung aus der T2-GmbH (§ 9 Nr 2a S 3 GewStG).

Folgen bei der T2-GmbH:

Kein Abzug der ersparten Aufwendungen vom Gewinn, da keine verdeckte Einlage vorliegt; auch kein Zugang zum stlichen Einlagekonto.

 

Tz. 1146

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Zahlt die Darlehensnehmerin an ihre SchwGes allerdings überhöhte Zinsen, ergibt sich eine andere Lösung. In diesem Fall liegt keine verbilligte Nutzungsüberlassung an die Darlehensgeberin vor, sondern ein zu hohes Entgelt für eine empfangene Leistung. Somit ist die verdeckte Einlage in die SchwGes hier nicht ausgeschlossen; ein Fall von H 8.9 "Nutzungsvorteile" KStH ist nicht gegeben.

 

Beispiel 2:

Der Sachverhalt entspricht Bsp 1 (s Tz 1145); es wird jedoch ein Zinssatz von 7 % vereinbart.

Lösung:

Nunmehr liegt eine vGA von der T2-GmbH an M iHd überhöhten Zinsen vor (vereinbarter Zinssatz 7 % ./. banküblicher Zinssatz 5 % = 2 % * 1 000 000 EUR = 20 000 EUR). Das Einkommen der T2-GmbH ist deshalb nach § 8 Abs 3 S 2 KStG um 20 000 EUR zu erhöhen (abz zusätzlicher GewSt-Aufwand); die Ausschüttungsbelastung ist herzustellen.

Da die T1-GmbH aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung ein zu hohes Entgelt für ihre Leistung erhält, liegt gleichzeitig auch eine verdeckte Einlage des M in die T1-GmbH vor. Dies bedeutet, dass der gebuchte (Zins-)Ertrag bei der T1-GmbH iHd überhöhten Zinsbetrags (20 000 EUR) außerbilanziell korrigiert wird (Einkommensminderung). In gleicher Höhe ergibt sich ein Zugang zum Einlagenkonto. Bei M sind nachträgliche AK auf die Beteiligung T1 iHv 20 000 EUR zu erfassen.

 

Tz. 1147

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Bei Darlehen im Konzernverbund ist eine Sicherheitengestellung dann nicht notwendig, wenn die Darlehensgewährung "von oben nach unten", also von der MG an die TG erfolgt; s Urt des BFH v 21.12.1994 (DB 1995, 1312). Grds zur Wirkung des sog Konzernrückhalts s Tz 1059a und s Scholz/Köhler (DStR 2018, 15) sowie Krüger (DStZ 2017, 284). Insbes bei Darlehen an SchwGes sollte jedoch auch im Konzern auf die Gestellung von Sicherheiten geachtet werden. Wird die Darlehensnehmerin eines ungesicherten Darlehens nämlich insolvent, wird der Verzicht auf Sicherheiten idR als im Gesellschaftsverhältnis veranlasst angesehen werden. Damit läge eine vGA vor. Als Sicherheiten können sich in Konzernfällen auch Bürgschaftserklärungen anderer, solventer Konzerngesellschaften anbieten (zB der gemeinsamen MG).

 

Tz. 1148

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Wird ein Darlehen an eine SchwGes oder im Konzernverbund ohne Besicherung gewährt, liegt eine vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG erst dann und insoweit vor, als die Darlehensforderung zu einem geringeren Wert als dem ausgezahlten Nominalwert in der Bil eingestellt wird; s Urt d...

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