Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 6.2.2 Tatsächliche Durchführung der Darlehensvereinbarung

6.2.2.1 Allgemeines

 

Tz. 1062

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Auch für die Anerkennung von Darlehensverhältnissen kommt bei Vertragsverhältnissen mit beherrschenden Gesellschaftern der tats Durchführung entscheidende Bedeutung zu (allg dazu s § 8 Abs. 3 Teil C Tz 279ff). So ist insbes auf die pünktliche Entrichtung der Zinsen durch den Darlehensnehmer zu achten. Ebenso wichtig ist die Einhaltung von Tilgungsvereinbarungen. Soll von vereinbarten Regelungen abgewichen werden, ist eine Änderung der bisherigen Vereinbarungen anzuraten.

Ebenso ist es notwendig, vereinbarte Sicherheiten auch tats einzuräumen. Dies hat insbes dann Bedeutung, wenn die Darlehensforderung der Gesellschaft tats "notleidend" werden sollte und eine Tw-Abschr erforderlich ist. Diese wäre dann durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wenn mangels tats eingeräumter Sicherheiten die Forderung nicht mehr realisierbar wäre.

6.2.2.2 Späterer Darlehensverzicht

 

Tz. 1063

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Verzichtet die GmbH zu einem späteren Zeitpunkt auf die Darlehensrückzahlung, führt dies in aller Regel unweigerlich zu einer vGA. Gegenüber einem fremden Darlehensnehmer würde die Gesellschaft keinen Forderungserlass aussprechen; s Urt des FG München v 13.03.2017 (EFG 2017, 1815; NZB beim BFH unter I B 43/17 anhängig). Eine Ausnahme kann nur dann gelten, wenn auch andere (Fremd-)Gläubiger gegenüber dem Gesellschafter einen Darlehensverzicht aussprechen (Sanierungsfall iRe gerichtlichen oder außergerichtlichen Vergleichs). Eine weitere Ausnahme ist dann denkbar, wenn sich ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter aus dem Darlehensverzicht wirtsch Vorteile in anderer Weise erhoffen würde; dies dürften in der Praxis eher Ausnahmefälle sein. Führt der Darlehensverzicht zu einer vGA (= Regelfall), hat dies allerdings auf die vorherige Anerkennung des Darlehensverhältnisses keine Auswirkung.

UE unzutr und gegen die hM gehen Haase/Geils (DStR 2018, 445) davon aus, dass durch einen Verzicht der TG auf eine wertlose Forderung gegenüber ihrer MG keine vGA ausgelöst werden könne. Die dafür vorgebrachte Begründung, dass aus einem solchen Sachverhalt kein geldwerter oder vermögensmäßiger Vorteil erwachse, trägt nämlich nicht. Auf Ebene der TG ist diese Frage bereits nur insoweit zu prüfen, ob der Vorgang geeignet ist, einen sonstigen Bezug iSv § 20 Abs 1 Nr 1 EStG auszulösen (sog "Vorteilsgeneigtheit"; allg dazu s § 8 Abs 3 Teil C Tz 153ff). Dies ist hier aber ungeachtet des Umstands der Fall, dass die Schuldnerin des Darlehens, nämlich die MG, ihrer Verpflichtung zum Verzichtszeitpunkt nicht nachkommen kann. Sie wird durch den Verzicht ihrer TG nämlich von einer Verpflichtung befreit, was zu einem sonstigen Bezug führt. Aus demselben Grund führt der Verzicht der TG dann auch zu einem tats Zufluss der vGA bei der MG.

6.2.2.3 Vorzeitige Darlehenstilgung

 

Tz. 1064

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Zahlt ein Gesellschafter ein Darlehen vorzeitig zurück, obwohl diese Möglichkeit im Darlehensvertrag nicht geregelt ist, hat auch dies auf die tats Durchführung des Darlehensvertrags keine Auswirkung. Auch unter fremden Dritten ist eine vorzeitige Darlehensrückzahlung durchaus denkbar und üblich, wenn der Darlehensschuldner unverhofft "zu Geld kommt". Allerdings kann eine vGA insoweit vorliegen, als die Gesellschaft durch die vorzeitige Rückzahlung einen finanziellen Nachteil erleidet. Dies wird insbes dann der Fall sein, wenn sie die zurückgezahlte Darlehensvaluta nicht für eigene Zwecke (zB für Investitionen) benötigt und sie deshalb zu einem niedrigeren Zinssatz bei einer Bank (zB als Festgeld) anlegen muss. Anhaltspunkt für die Höhe der vGA kann in einem solchen Fall die von einem Kreditinstitut üblicherweise in Rechnung gestellte Vorfälligkeitsentschädigung sein.

Eine vGA ist allerdings dann nicht anzunehmen, wenn auch die Gesellschaft ein Interesse an der vorzeitigen Rückzahlung hat, weil sie das Geld für eigene Investitionen benötigt und sie dafür ohne die Rückzahlung ein Darlehen zu einem höheren Zinssatz bei einem Kreditinstitut aufnehmen müsste.

 

Beispiel 1:

Die D-GmbH gewährte ihrem Gesellschafter D im Jahr 01 in einer Hochzinsphase ein Darlehen über 100 000 EUR. Die Verzinsung wurde mit (seinerzeit marktüblichen) 4 % fest für die gesamte Darlehenslaufzeit von zehn Jahren vereinbart (Fälligkeitsdarlehen). Als Sicherheit erhielt die GmbH eine Grundschuld eingetragen. Im Jahr 05 zahlte D das Darlehen aus zwischenzeitlich ererbten Mitteln vorzeitig an die GmbH zurück. Da die GmbH gerade keinen Kap-Bedarf hatte, legte sie das Geld in festverzinslichen Wertpapieren an. Auf Grund des zwischenzeitlich gesunkenen Zinsniveaus erhielt sie dafür jedoch nur Zinsen iHv 1 %.

Lösung:

Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte gegenüber einem fremden Darlehensschuldner der vorzeitigen Rückzahlung nur zugestimmt, wenn dieser eine Vorfälligkeitsentschädigung entrichtet hätte. Der Verzicht auf eine solche Vorfälligkeitsentschädigung muss deshalb (in banküblicher Höhe) als vGA angesehen werden.

Beispiel 2:

Der Sachverhalt entspricht Bsp 1; der marktübliche Darlehenszins...

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