Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 5.2 Steuerbereite Körperschaften
 

Tz. 98

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Durch eine Fiktion wird in § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG die Veräußerung von erhaltenen Anteilen iSd § 22 Abs 1 UmwStG durch eine stbefreite Kö innerhalb der dortigen Sieben-Jahres-Frist (s Tz 19) in einen – nur für diesen Geschäftsvorfall hypothetisch bestehenden – stpfl wG transferiert (zum allg s Tz 94). Ist die stbefreite Kö in Art 48 EG-Vertrag (nunmehr Art 54 AEUV/Art 34 EWR-Abkommen) nicht genannt, dient die Fiktion eines stpfl VG der Sicherstellung der stneutralen Einbringung von Unternehmensteilen gem § 20 UmwStG (vergleichbar der Vorgängerregelung in § 21 Abs 3 Nr 1 UmwStG aF, s § 20 UmwStG Tz 14; ebenso s Stangl, in R/H/vL, 2. Aufl, § 22 UmwStG Rn 194).

Der Tatbestand des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG ist nur für den "Veräußerer von Anteilen nach Abs 1" (Einleitungssatz s § 22 Abs 4 UmwStG) erfüllt. Sind die erhaltenen Anteile von der stbefreiten Kö durch einen Anteilstausch (s § 21 Abs 1 S 2 UmwStG) erworben worden, so dass Anteile nach § 22 Abs 2 UmwStG vorliegen, greift die fiktive KStpfl des VG aus den erhaltenen Anteilen (Rechtsfolge von § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG) nicht (s Tz 94b; zu den Auswirkungen s § 21 UmwStG Tz 52).

 

Tz. 99

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Die Veräußerung der durch eine Betriebseinbringung iSd § 20 Abs 1 UmwStG unterhalb der gW erworbenen Anteile (oder die Erfüllung von Veräußerungsersatztatbeständen) durch die stbefreite Kö innerhalb der siebenjährigen Sperrfrist löst nach § 22 Abs 1 S 1 UmwStG einen nachträglichen und stpfl (s Tz 59) Einbringungsgewinn I aus (zur stlichen Behandlung des Einbringungsgewinns I s Tz 60). Weiterhin "gilt in den Fällen des Abs 1 der Gewinn aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile als in einem wG dieser Kö entstanden" (s § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG). Es kommt also in den Fällen

zu der Rechtsfolge, dass

  • in dem nach allg Grundsätzen zu bestimmenden Zeitpunkt der Veräußerung
  • ein VG unter Berücksichtigung nachträglicher AK iHd Einbringungsgewinns I gem § 22 Abs 1 S 4 UmwStG (s Tz 61) zu ermitteln ist,
  • der als positives Ergebnis kstpfl ist ("als in einem wG der Kö entstanden") und gem § 8b Abs 2 und 3 KStG zu nabzf BA iHv 5 % des VG führt (gem der Fiktion des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG handelt es sich um eine Anteilsveräußerung im partiell stpfl Bereich der Kö und nicht um eine fiktive Veräußerung des wG selbst, so dass § 8b KStG auf den VG zur Anwendung kommt; ebenso s Orth, FR 2010, 637; s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.37),
  • der als negatives Ergebnis kstpfl ist ("als in einem wG der Kö entstanden"), aber gem § 8b Abs 3 S 3 KStG das Einkommen nicht mindert (glA s Orth, DB 2007, 419).

Der Gewinn aus der Anteilsveräußerung (unter Berücksichtigung nachträglicher AK iHd Einbringungsgewinns I) führt bei der Kö im VZ der entgeltlichen Übertragung der Anteile zu Eink aus KapV iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 1 HS 2 iVm S 4 EStG (s Schr des BMF v 02.02.2016, BStBl I 2016, 299 unter 1). Diese Kap-Erträge sind gem § 43 Abs 1 S 1 Nr 7c EStG grds kapstpfl (unberührt von der Anwendung des § 8b KStG im Hinblick auf die Behandlung des VG bei der Einkommensermittlung; die StBefreiungen gem § 5 Abs 1 KStG auf diese Eink sind nach § 5 Abs 2 Nr 1 KStG ausgeschlossen; ein St-Abzug unterbleibt ausnahmsweise bei den in § 44a Abs 7 S 1 Nr 1 EStG genannten Kö). Ein St-Abzug erfolgt gem. § 43a Abs 1 S 1 Nr 2 EStG iHv 15 % der Kap-Erträge (bzw 10 % der Kap-Erträge gem. § 43a Abs 1 Nr 6 EStG idF vor URefG 2008, wenn diese vor dem 01.01.2009 zugeflossen sind). Die KapESt hat abgeltende Wirkung (s § 32 Abs 1 Nr 1 KStG; s Schr des BMF v 02.02.2016, BStBl I 2016, 299 unter 1; weiter s Tz 97).

Zur GewStpfl des VG aus den sperrfristverhafteten Anteilen s Tz 95.

 

Tz. 100

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Kommt die stbefreite Kö ihrer Nachw-Pflicht gem § 22 Abs 3 UmwStG nicht nach, ohne dass tats eine Veräußerung der Anteile erfolgt, führt dies zur Versteuerung eines (nachträglichen) Einbringungsgewinns I. Die Rechtsfolge des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG tritt jedoch mangels tats Veräußerung der Anteile nicht ein. Auch eine fiktive Veräußerung wird durch § 22 Abs 3 S 2 UmwStG uE nicht bewirkt (s Tz 93). Die Realisierung eines Ersatztatbestands gem § 22 Abs 1 S 6 UmwStG, der keine Veräußerung (iSe entgeltlichen Rechtsträgerwechsels, s Tz 27ff) ist, löst ebenfalls nur die Rechtsfolgen gem § 22 Abs 1 UmwStG aus (dh nachträglicher Einbringungsgewinn I; s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.36 iVm 22.34) und lässt die Regelung des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG unberührt (ebenso s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 20 UmwStG Rn 171 aE; s R/H/vL, 2. Aufl, § 22 UmwStG Rn 197a; s W/M, § 22 UmwStG Rn 390; aA offenbar die Fin-Verw, s Schr des BMF v 02.02.2016, BStBl I 2016, 200 unter 1, Rn 3 i. V. m. S...

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