Tz. 63
Stand: EL 102 – ET: 06/2021
Für Zwecke der Berechnung des Gewinns aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile enthält § 21 UmwStG eine eigene Ermittlungsvorschrift (s § 21 Abs 1 S 1 UmwStG). Diese spezielle Gewinnermittlung geht den allgemeinen Eink- oder Gewinnermittlungsvorschriften für den Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an Kap-Ges vor; dh insbes
- §§ 4 Abs 1 S 1, 4 Abs 3 und 5 Abs 1 sowie 6 Abs 5 S 3 und Abs 6 S 1 EStG, wenn die Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile aus einem lebenden Betrieb erfolgt (hA s H/B, UmwStG 2. Aufl, § 21 Rn 240; s Werneburg, in H/M/B, 5. Aufl, Anh § 21 UmwStG aF Rn 126; s Merkert in Bordewin/Brandt, § 21 UmwStG Rn 45; s Rabback, in R/H/vL, 3. Aufl, § 27 UmwStG Rn 119),
- §§ 16 Abs 1 S 1 Nr 1 S 2 EStG iVm 16 Abs 2 EStG, wenn eine einbringungsgeborene Beteiligung von 100 % aus einem BV veräußert wird,
- § 16 Abs 1 und Abs 3 iVm Abs 2 EStG, wenn einbringungsgeborene Anteile des BV im Zusammenhang mit der Veräußerung/Aufgabe des gesamten Betriebs oder Teilbetriebs entgeltlich übertragen werden (ebenso s Rabback, in R/H/vL, 3. Aufl, § 27 UmwStG Rn 119),
- § 17 Abs 2 EStG, wenn die einbringungsgeborenen Anteile zum PV des AE gehören (s Urt des BFH v 10.11.1992, BStBl II 1994, 222) und
- § 23 Abs 3 S 1 EStG aF, wenn einbringungsgeborene Anteile zum PV des AE gehören und innerhalb eines Jahres nach der Anschaffung veräußert werden (glA s W/M, § 21 UmwStG [Anh 15] Rn 314).
Die Gewinnermittlungsvorschrift des § 21 Abs 1 S 1 UmwStG bestimmt eine stichtagsbezogene Ermittlung des VG (dh Vermögensmehrungen werden nicht für jedes Wj, sondern nur zum Ende der Besitzzeit ermittelt) nach den Grundsätzen des BV-Vergleichs (s Tz 66). Damit ist die Gewinnermittlung gem § 21 Abs 1 S 1 UmwStG der Gewinnermittlungsvorschrift des § 16 Abs 2 EStG (und hieraus abgeleitet auch § 17 Abs 2 EStG) nachgebildet. Hier zeigt sich auch die Grundsystematik der §§ 20ff UmwStG, nach der die einbringungsgeborenen Anteile an die Stelle des bei Einbringung an die aufnehmende Kap-Ges "veräußerten" (Teil-)Betriebs oder MU-Anteils treten (s Vor §§ 20–23 UmwStG [vor SEStEG] Tz 6ff). Es gelten somit bei Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile – quasi als Besteuerungsersatz für den Betrieb etc – dieselben Grundsätze der Gewinnermittlung wie bei der Betriebsveräußerung iSd § 16 EStG.
Zur Bestimmung der Gewinnermittlungsgrundsätze und zu Zweifelsfragen bei der Ausle gung zu § 21 Abs 1 S 1 UmwStG kann die Rspr zu den §§ 16 Abs 2 und 17 Abs 2 EStG heran gezogen werden, soweit sich diese wegen der Vergleichbarkeit der Gewinnermitt lungsvor schriften auf gemeinsame Grundsätze bezieht (ebenso s Urt des FG München v 30.09.1997, rkr, EFG 1998, 216). Dies gilt jedoch nicht für die Bestimmung der AK der einbringungsgeborenen Anteile im Zeitpunkt der Anschaffung (anders bei nachträglichen AK, s Tz 79). Entgegen den allgemeinen Grundsätzen werden hier die AK durch den Wert nach § 20 Abs 4 UmwStG bestimmt. Der Veräußerungspreis ermittelt sich in den Fällen Ersatzrealisationstatbestände des § 21 Abs 2 S 1 UmwStG nach § 21 Abs 2 S 2 UmwStG (s Tz 183ff).
Tz. 64
Stand: EL 93 – ET: 06/2018
Zur Ermittlung des Gewinns aus einbringungsgeborenen Anteile ohne Veräußerung im Fall der Ersatzrealisationstatbestände des § 21 Abs 2 S 1 UmwStG, s Tz 181ff.
Tz. 65
Stand: EL 93 – ET: 06/2018
Der Gewinn nach § 21 Abs 1 S 1 UmwStG ist auf den Zeitpunkt der Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile bzw der Erfüllung der Ersatztatbestände des § 21 Abs 2 S 1 UmwStG zu berechnen. Dies ist bei
- der Veräußerung der Zeitpunkt der Übertragung des wirtsch Eigentums an den Anteilen (s Tz 54ff),
- der Versteuerung auf Antrag des AE (s § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG) die Wirksamkeit des Entstrickungsantrags (s Tz 200–201),
- dem Ausschluss der St-Hoheit der B-Rep D (s § 21 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG) der Wegfall des inl Besteuerungsrechts für den VG aus den einbringungsgeborenen Anteilen (s Tz 202),
- der Auflösung und Abwicklung der Kap-Ges (s § 21 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG) grds der Abschluss der Liquidation/Konkursverfahren bzw frühestens der Auflösungsbeschl (s Tz 203ff),
- verdeckter Einlage der Anteile (s § 21 Abs 2 S 1 Nr 4 UmwStG) die Übertragung des wirtsch Eigentums an den einbringungsgeborenen Anteilen (s Tz 206).
Tz. 66
Stand: EL 93 – ET: 06/2018
Der VG errechnet sich nach der Systematik des § 21 Abs 1 S 1 UmwStG nach den Grundsätzen der Gewinnermittlungsvorschriften der §§ 4 Abs 1, 5 EStG (ebenso s H/H/R, Vor §§ 4–7 EStG Rn 8). Maßgebend für die Realisierung ist der Zeitpunkt, zu dem bei einer Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich gem §§ 4 Abs 1, 5 EStG nach hr-lichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ein Gewinn oder Verlust verwirklicht wäre (s Urt des BFH v 07.03.1995, BStBl II 1995, 693 unter II. 2. c bb) mwNachw zur vergleichbaren Problematik bei § 17 EStG). Daher gilt für die Gewinnermittlung nach § 21 Abs 1 S 1 UmwStG nicht das Zuflussprinzip des § 11 EStG, sondern eine Stichtagsbewertung auf den Zeitpunkt der Entstehung des Gewinns oder Verlus...
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