Tz. 45
Stand: EL 96 – ET: 06/2019
Während der VZ grds das Kj bleibt, ist der Ermittlungszeitraum veränderbar, wenn der Stpfl ein abw Wj haben kann (s Tz 28 ff).
Hat der Stpfl sich urspr für ein vom Kj abw Wj entschieden und für diese Zeiträume regelmäßig Abschlüsse gemacht, so kann er zu einem kj-gleichen oder zu einem anderen abw Wj übergehen. Will er auf ein mit dem Kj übereinstimmendes Wj umstellen, so ist dies möglich, ohne dass es der Zustimmung des FA oder der Angabe von Gründen bedarf. Das FA ist an die Entscheidung des Stpfl gebunden.
Will er jedoch umgekehrt von einem kj-gleichen auf ein abw Wj oder von einem abw Wj auf ein anderes abw Wj umstellen, so kann das stlich wirksam nur im Einvernehmen mit dem FA geschehen (s § 7 Abs 4 S 3 KStG). Die Regelung entspr § 4a Abs 1 S 2 Nr 2 S 2 EStG. Bei der Umstellung entsteht ein Rumpf-Wj. Zwei Rumpf-Wj dürfen nach der Rspr (s Urt des BFH v 07.02.1969, BStBl II 1969, 337) bei der Umstellung nicht entstehen. Wegen der Ausnahme bei Begründung eines Organschaftsverhältnisses s Tz 55. Nicht genehmigungspflichtig ist selbstverständlich ein vom Kj abw Wj, das im Fall der Aufgabe, der Veräußerung oder der Eröffnung des Betriebs bzw der Auflösung der Gesellschaft (s Tz 21) im Laufe des Kj entsteht (s Urt des BFH v 16.02.1977, BStBl II 1977, 561). Gleiches gilt bei der Neugründung einer Kö, die im Wege der Verschmelzung oder Spaltung erfolgt.
Tz. 46
Stand: EL 96 – ET: 06/2019
Tabellarische Übersicht über die Fallgestaltungen iSd § 7 Abs 4 S 3 KStG:
| Umstellung von | Kj auf abw Wj | abw Wj auf ein anderes abw Wj | abw Wj auf Kj |
| Zustimmung des FA erforderlich | Ja | Nein | |
Tz. 47
Stand: EL 96 – ET: 06/2019
Das Gesetz sagt nichts darüber, wann der Entschluss zur Wj-Umstellung gefasst bzw dem FA bekanntgegeben werden muss. Von besonderem Interesse ist hierbei die Frage, welches der späteste Zeitpunkt ist und ob auch eine rückwirkende Änderung stlich anerkannt werden kann. Die Frage hat in der Praxis allerdings wohl nur in wenigen Fällen Bedeutung, weil im Regelfall die Entscheidung über die Wj-Umstellung schon aus rechtlichen oder aus innerbetrieblichen Gründen (zB Vorbereitung der Inventur zum neuen Bil-Stichtag usw) weit vor dem Umstellungszeitpunkt gefasst werden muss. Im Einzelfall ist Folgendes zu berücksichtigen:
Tz. 48
Stand: EL 96 – ET: 06/2019
Handelt es sich um die Umstellung eines abw auf ein kj-gleiches Wj, so ist das Einvernehmen mit dem FA nicht erforderlich. Es kann deshalb nicht darauf ankommen, wann das FA von der Wj-Umstellung erfährt. Zwar ist diese Kenntnis erforderlich, um sie als wirksame Grundlage bei der Besteuerung berücksichtigen zu können, ausschlaggebend ist jedoch der Zeitpunkt der eigentlichen Umstellungsentscheidung durch den Stpfl, die oft weit vor der Benachrichtigung des FA liegt. Eine Umstellung des Wj ist stlich jedoch nur dann anzuerkennen, wenn die Umstellung zivilrechtlich wirksam ist.
Ist das Wj einer Kap-Ges in der Satzung festgelegt, bedarf die Umstellung einer Satzungsänderung. Diese erfordert bei einer GmbH nach § 53 Abs 1 und 2 GmbHG eine 3/4-Mehrheit der abgegebenen Stimmen, notarielle Beurkundung und die Eintragung ins H-Reg. Nach § 53 Abs 3 GmbHG wird die Änderung erst mit ihrer Eintragung ins H-Reg wirksam. Der Satzungsänderung kann daher im Außenverhältnis eine Rückwirkung auf die Zeit vor der Eintragung in das H-Reg nicht beigelegt werden. GlA s Roser, in Gosch, KStG, 3. Aufl, § 7 Rn 45. Nach Auff des BFH (s Urt des BFH v 18.09.1996, BFH/NV 1997, 378) ist jedoch eine (beschr) hr-liche und stliche Rückwirkung möglich, wenn die Eintragung in das H-Reg noch innerhalb des neuen Wj erfolgt. GlA s Frotscher (in F/D, § 7 KStG Rn 38) und s Schiffers (GmbH-StB 2005, 51, 55). AA das FG Nbg (s Urt des FG Nbg v 06.10.1998, EFG 1998, 1693), das eine hr-lich und stlich wirksame Umstellung nur bei Eintragung der Satzungsänderung in das H-Reg vor Beginn des neuen Wj anerkennt.
Bei einer AG setzt eine wirksame Satzungsänderung einen HV-Beschl mit 3/4-Mehrheit des bei der Beschlussfassung vertretenen Grund-Kap und die Eintragung ins H-Reg unter Vorlage einer notariellen Bescheinigung über die Identität des geänderten und des beim H-Reg eingereichten Textes voraus.
Übrig für eine verspätete bzw rückwirkende Umstellungsentsch bleiben mithin Unternehmen, bei denen die Wj-Umstellung eines gesellschaftsrechtlichen Beschl nicht bedarf. Eine gewisse Rückwirkung wird in diesen Fällen nicht schlichtweg abgelehnt werden können (aA s Frotscher in F/D, § 7 KStG Rn 38). Denn auch (einseitige) Gesellschafterbeschl werden stlich anerkannt (s Urt des Nds FG v 01.11.1982, EFG 1983, 461 sowie Urt des BFH v 30.03.1983, BStBl II 1983, 512, 514); ebenso selbst Vertragsrückwirkungen in kurzzeitigem Rahmen (s Urt des BFH v 05.12.1963, StRK § 5 EStG RS 426 und v 15.03.1965, BStBl III 1965, 386). Entspr muss dann wohl auch für einen einseitigen Entschluss des Stpfl gelten.
Die Entsch des FG Münster (s Urt des FG Münster v 09.03.1976, EFG 1976, 379), die eine rückwirkende Wj-Umstellung p...
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