Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 3.5 Die Organgesellschaft als übernehmende Körperschaft iSd § 12 Abs 2 S 2 UmwStG
 

Tz. 64

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Ein Übernahmegewinn, der sich bei Verschmelzung einer auf eine andere Kö ergibt, bleibt nach § 12 Abs 2 S 1 UmwStG stlich außer Ansatz. Dies ist systematisch zutr die Behandlung, die sich bei Annahme eines Tauschgeschäfts auch bei Anwendung des § 8b Abs 2 S 1 KStG ergeben würde. § 12 Abs 2 S 2 UmwStG erklärt den § 8b KStG für anwendbar, soweit der Gewinn dem Anteil der übernehmenden an der übertragenden Kö entspricht (s § 12 UmwStG Tz 59). Hierdurch wird ua das pauschale BA-Abzugsverbot des § 8b Abs 3 KStG auf einen Übernahmegewinn aus einer Aufwärtsverschmelzung ausgedehnt.

Dass der Gesetzgeber die St-Freistellung nach § 12 Abs 2 S 2 UmwStG mit der stlichen Gleichbehandlung entsprechender GA bzw eines Gewinns aus der Veräußerung der Kap-Beteiligung rechtfertigt, ergibt sich bereits aus der amtl Ges-Begr zu § 15 UmwStG 1977. Danach wurde während der Zeit des früheren klassischen KSt-Systems die St-Freistellung des Übernahmegewinns damit gerechtfertigt, dass im Konzernbereich auch Schachteldividenden stfrei gestellt waren. Später im Anrechnungsverfahren und dann im zeitlichen Geltungsbereich des § 8b KStG blieb es, wenn auch auf unterschiedlichen technischen Wegen, bei dieser St-Befreiung, weshalb auch die Beibehaltung der St-Freistellung des Übernahmegewinns gerechtfertigt ist.

 

Tz. 65

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Str ist, ob § 15 S 1 Nr 2 S 2 KStG für den Fall der Verschmelzung einer der OG nachgeordneten Tochter-Kap-Ges auf die OG in Fällen, in denen der OT eine natürliche Person oder eine Pers-Ges (mit natürlichen Personen als MU) ist, eine Besteuerungslücke enthält.

Nach Auff der Fin-Verw (s UmwSt-Erl 2011, Rn 12.07 S 1 u 2) ist § 15 S 1 Nr 2 KStG auch bei einer Aufwärtsverschmelzung auf die OG anzuwenden. Deshalb, so die Verw-Auff, ist die StFreistellung eines Übernahmegewinns bzw die Nichtabziehbarkeit eines Übernahmeverlusts gem § 12 Abs 2 S 1 UmwStG bei einer OG als übernehmendem Rechtsträger nicht anzuwenden. Die Fin-Verw geht also davon aus, dass ein auf die OG entfallender Übernahmegewinn das Organeinkommen erhöht und ein Übernahmeverlust das Organeinkommen verringert. Auf OT-Ebene, so die Verw-Auff, erfolge anschließend eine Korrektur nach Maßgabe des § 15 S 1 Nr 2 S 2 KStG (dazu s Tz 24ff).

Dass die Verw-Auff dem gesetzgeberischen Willen entspricht, steht außer Frage. Fraglich ist jedoch, ob dieser gesetzgeberische Wille auch im Gesetzeswortlaut zum Ausdruck gekommen ist (s Frotscher, Ubg 2009, 426, 429).

Nach Auff von Frotscher (in F/D, § 15 KStG Rn 66ff; zust s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, § 15 KStG Rn 60) sprechen die Nichterwähnung des § 12 Abs 2 S 1 UmwStG in § 15 S 1 Nr 2 KStG sowie die Eigenständigkeit der StFreistellung nach § 12 Abs 2 S 1 UmwStG gegen die Verw-Auff. Wie Frotscher (in F/D, § 15 KStG Rn 67) mit guten Argumenten ausführt, ergibt sich die StBefreiung des Übernahmegewinns ausschl aus § 12 Abs 2 S 1 UmwStG. Der nachgeordnete S 2 des § 12 Abs 2 UmwStG mit seiner Verweisung auf § 8b KStG regelt keine StBefreiung des Übernahmegewinns (diese ist bereits in § 12 Abs 2 S 1 UmwStG geregelt), sondern vielmehr eine Einschränkung dieser StBefreiung. MaW: Die StBefreiung des Übernahmeergebnisses ist in dem in § 15 S 1 Nr 2 KStG nicht benannten § 12 Abs 2 S 1 UmwStG geregelt. Nach dieser Auff ist, weil § 15 S 1 Nr 2 KStG wegen der Anwendung der Bruttomethode nur auf § 8b KStG und nicht auch auf § 12 Abs 2 S 1 UmwStG verweist, über die StBefreiung des Übernahmegewinns endgültig und abschließend auf OG-Ebene zu entscheiden (Nettomethode). Bei dem OT kommt es dann auch nicht zu einer Hinzurechnung von 5 % des Übernahmegewinns nach § 12 Abs 2 S 2 UmwStG iVm § 8b Abs 3 S 1 KStG.

Die Anwendung der Nettomethode bedeutet, so zutr s Frotscher (in F/D, § 15 KStG Rn 69), dass auf der Ebene der OG die Anwendung des § 12 Abs 2 S 1 UmwStG nach dessen S 2 durch die Anwendung des § 8b Abs 3 S 1 KStG eingeschr ist. Dh, dass – unabhängig von der Rechtsform des OT (also entgegen dem Konzept der richtigerweise anzuwendenden Bruttomethode) der nach § 12 Abs 2 S 1 UmwStG stfreie Übernahmegewinn – verringert um 5 % des Teils des Übernahmegewinns, der dem Anteil der übernehmenden OG an der übertragenden Kap-Ges entspricht – nicht in dem dem OT zuzurechnenden Organeinkommen enthalten ist. Die Besteuerung auf OG-Ebene wird (entgegen dem Regelungsziel des § 15 S 1 Nr 2 KStG) definitiv; auf OT-Ebene kann dieses Ergebnis nicht gem § 15 S 1 Nr 2 S 2 KStG an die der Rechtsform des OT entspr Besteuerung angepasst werden.

 

Tz. 66

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Ein Übernahmeverlust ist nach § 12 Abs 2 S 2 UmwStG nabzb, und zwar unabhängig davon, ob OT eine Kö oder eine natürliche Person bzw eine Pers-Ges ist. Anders als für den Übernahmegewinn enthält § 12 Abs 2 S 2 UmwStG hinsichtlich des Übernahmeverlusts nicht die Aussage, dass § 8b KStG anwendbar ist.

Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Steuer Office Gold. Sie wollen mehr? Dann testen Sie hier live & unverbindlich Steuer Office Gold 30 Minuten lang und lesen Sie den gesamten Artikel.


Meistgelesene beiträge