Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 3.4.1 Allgemeine Grundsätze
 

Tz. 550

Stand: EL 78 – ET: 08/2013

Stliche Fragen im Zusammenhang mit der Anerkennung von Pensionszusagen an den Ges-GF einer GmbH haben in der Praxis eine erhebliche Bedeutung. Zum einen besteht für beherrschende Ges-GF angesichts einer fehlenden ges Altersversorgung ein erhebliches Interesse an einer renditeorientierten Altersabsicherung; zum andern bietet die bivalente, zeitlich nicht korrespondierende stliche Behandlung (Abzugsfähigkeit in der Aktivphase – Versteuerung in der Passivphase als nachträglicher Arbeitslohn = sog nachgelagerte Besteuerung) eine gewisse Gestaltungsmöglichkeit. Vielfältige stliche Probleme ergeben sich auch bei Umstrukturierungen und Anteilsveräußerungen oder -übertragungen.

Allerdings werden in letzter Zeit Pensionszusagen an Ges-GF nur noch seltener gewährt als dies früher der Fall war. Hierfür gibt es verschiedene Gründe:

Die in der Vergangenheit abgeschlossenen Rückdeckungsversicherungen reichen oftmals nicht mehr aus, um die zugesagten Pensionsansprüche zu bedienen; in vielen Fällen ist eine sog Deckungslücke entstanden, die zu zusätzlichen Belastungen für die Kap-Ges führt.
Seit dem BilMoG müssen die Pensionsverpflichtungen in der H-Bil mit dem versicherungsmathematischen Barwert ausgewiesen werden; eine früher durchaus übliche Übernahme der (niedrigeren) stlichen Rückstellungswerte nach § 6a EStG in die H-Bil ist spätestens seit 2010 nicht mehr zulässig.
Bei Finanzierungsgesprächen mit Banken sind die in den Bil ausgewiesenen Pensionsverpflichtungen an den Ges-GF häufig hinderlich; sie verschlechtern das Bil-Bild und erschweren deshalb die Kreditaufnahme.
GmbH mit Pensionsverpflichtungen sind idR nicht veräußerbar; potenzielle Käufer verlangen häufig, dass die Verpflichtungen vor der Übertragung der Anteile wegfallen. Eine solche "Entsorgung" von Pensionsverpflichtungen ist aber idR nicht stneutral möglich.

Dies führt dazu, dass die betriebliche Altersversorgung von Ges-GF zwischenzeitlich häufiger über einen der anderen Durchführungswege erfolgt (Direktversicherung, Unterstützungskasse, Pensionszusage, Pensionsfonds); dazu s Tz 741ff.

Pensionszusagen an Ges-GF sind dem Grunde nach stlich anzuerkennen, soweit

die Pensionsverpflichtung zivilrechtlich wirksam ist;
die Voraussetzungen des § 6a EStG erfüllt sind; dies umfasst zB die Notwendigkeit der Schriftform, Prüfung von Nachholverboten oder der Überversorgung;
die Pensionszusage als betrieblich veranlasst anzusehen ist (schwerpunktmäßig: Merkmale der Ernsthaftigkeit, Erdienbarkeit, Probezeit und Finanzierbarkeit).
 

Tz. 551

Stand: EL 78 – ET: 08/2013

Daneben stellen sich vielfältige Fragen der Angemessenheit, dh der Höhe der stlich zulässigen Pensionszusage. Entspr der allgemeinen Handhabung (s § 8 Abs 3 Teil C Tz 9ff und s Schr des BMF v 28.05.2002, BStBl I 2002, 603) ist auch bei der Beurteilung von Pensionszusagen eine zweistufige Prüfung vorzunehmen, dh eine vGA kann nur vorliegen, wenn nach der Prüfung der 1. Stufe überhaupt noch ein stbilanzieller Aufwand vorliegt (ebenso hierzu s Wassermeyer, GmbHR 2002, 1, und DB 2002, 2668).

Dementsprechend erfolgt folgende Grobgliederung:

1. Stufe: Zivilrechtliche und bilanzielle Voraussetzungen (Gesellschaftsrecht/H-Recht/§ 6a EStG), s Tz 553–599.

2. Stufe: vGA (§ 8 Abs 3 S 2 KStG), s Tz 601ff.

In einzelnen Bereichen können sich auch Überschneidungen zwischen den beiden Stufen ergeben (insbes bei der Prüfung einer sog Überversorgung).

 

Tz. 552

Stand: EL 78 – ET: 08/2013

Zu beachten sind insbes die im Folgenden erläuterten Punkte:

 
1. Stufe
Bil-St-Recht und Zivilrecht
2. Stufe
vGA
Angemessenheitsfragen Sonstige Fragen in Zusammenhang mit Pensionszusagen
  Tz   Tz   Tz   Tz
Rechtsanspruch 554 Rückwirkungsverbot 601 Allgemeine Fragen der Angemessenheit 671 Ablösung durch Abfindung 690
  • Widerrufsklauseln
556
  • Abfindungsklauseln
558
Schriftform 567 Zurechnungsfragen 604 Gesamtausstattung 672 Bemessungsgrundlagen bei vGA 693
Keine Überversorgung 575 Klare und eindeutige Vereinbarungen 608 Nur-Pension 675 Invaliditätsrenten und Hinterbliebenenversorgung 697
  • Allgemeines
576 Pension und Weiterbeschäftigung 688
  • Nur-Pension
586
  • Dynamisierung
587
  • Aktivgehaltherabsetzung
589
Keine Nachholung 593 Ernsthaftigkeit 610 Vorzeitiges Ausscheiden 689    
Zivilrechtliche Wirksamkeit 596 Probezeit/Wartezeit 616        
Bewertungsfragen 598 Finanzierbarkeit 631     Rückdeckungsversicherung 714
    Erdienbarkeit 649     Arbeitszeitkonten 721
            Andere Formen der Altersversorgung 741

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