Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.5 Tantiemeregelung im Erstjahr

Tz. 490

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Wird eine Tantieme erst im Laufe eines Jahres vereinbart, ist bei einem beherrschenden Ges-GF eine zeitanteilige Kürzung vorzunehmen; s Urt des BFH v 17.12.1997 (BStBl II 1998, 545). Ansonsten liegt tw ein Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot und damit eine vGA vor; aA s Urt des FG Rh-Pf v 26.05.1998 (DStRE 1999, 754). Dies gilt unabhängig davon, ob die Tantiemevereinbarung unmittelbar bei Neubegründung eines Dienstverhältnisses mit dem Ges-GF oder zu einem späteren Zeitpunkt erfolgt.

Beispiel 1:

Mit dem beherrschenden Ges-GF G wird am 01.07.05 eine Änderung des Anstellungsvertrags vereinbart, nach der G erstmals ab dem Jahr 05 eine Tantieme iHv 15 % des Jahresüberschusses vor Tantieme und ertragsabhängigen Steuern erhalten soll. G ist bereits seit dem Jahr 01für die GmbH als GF tätig.

Im Jahr 05 darf nur eine Tantieme von 6/12 der sich nach der vertraglichen Vereinbarung ergebenden Erfolgsbeteiligung ausbezahlt werden. Ansonsten läge eine vGA wegen Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot vor.

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1; G ist jedoch erst ab 01.07.05für die Gesellschaft als GF tätig. Die Gesellschaft besteht bereits seit dem Jahr 01.

Auch in diesem Fall ist die Tantieme zeitanteilig zu ermäßigen, da die Zahlung einer ungekürzten Tantieme dem Fremdvergleich nicht standhält. Beginnt oder beendet ein Gewinntantiemeberechtigter während des Kalenderjahres seine Tätigkeit, so steht ihm zivilrechtlich grundsätzlich ein der Zeit seiner Tätigkeit entspr Anteil am Jahresgewinn zu; s Urt des BFH v 17.12.1997 (BStBl II 1998, 545). Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde sich grundsätzlich an diesen zivilrechtlichen Vorgaben orientieren.

Beispiel 3:

Die T-OHG wird im Juli 05 rückwirkend zum 01.01.05 in die T-GmbH umgewandelt. Zwischen der OHG und dem beherrschenden Gesellschafter T (Beteiligung bei OHG und GmbH jeweils 80 %) bestand keine Tantiemevereinbarung.

Unabhängig von der rückwirkenden Umwandlung darf auch in diesem Fall für das Jahr 05 nur eine zeitanteilige Tantieme gewährt werden. Die Rückwirkungsregelung in § 20 Abs 5 und 6 UmwStG führt nicht dazu, dass auch schuldrechtliche Vereinbarungen rückwirkend getroffen werden können; s Schr des BMF v 11.11.2011 (BStBl I 2011, 1314, Rn 20.16). Anders wäre dann zu entscheiden, wenn auch bereits mit der OHG eine entspr (klare und eindeutige) Tantiemeregelung bestanden hätte. Die Tantieme könnte dann als Betriebsausgabe der T-GmbH behandelt werden, soweit sie als angemessen anzusehen ist.

Tz. 491

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Eine zeitanteilige Kürzung ist uE allerdings dann nicht vorzunehmen, wenn die Gesellschaft erst zeitgleich mit dem Beginn des Geschäftsführungsverhältnisses gegründet wurde. In diesem Fall berechnet sich die Tantieme von ihrer Bemessungsgrundlage her nur aus der Zeit nach der Anstellung des Ges-GF. Auch bei einem Fremd-GF einer neugegründeten Gesellschaft würde man deshalb keine zeitanteilige Kürzung vornehmen. Auch ein Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot kann nicht vorliegen.

Beispiel 4:

Wie Beispiel 2; die Gesellschaft wurde jedoch erst zum 01.07.05 gegründet.

In diesem Fall ist keine zeitanteilige Kürzung der Tantieme erforderlich, da sich die Tantieme aufgrund der Neugründung nur aus dem nach Abschluss des Anstellungsvertrags erzielten Betriebsergebnis berechnet.