Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3 Aufwendungen

Tz. 17

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Aufwendungen iSd Vorschrift sind die bei der Stpfl eingetretenen Einkommens- oder Vermögensminderungen. Bei einem Verzicht auf Einnahmen liegen Aufwendungen iSd § 10 Nr 1 KStG grds nur vor, wenn die entgangenen Einnahmen durch Fiktion zu stlichen Eink führen. Das ergibt sich aus dem Beschl (s Beschl des GrS des BFH v 20.08.1986, BStBl II 1988, 348), wonach Eink-Tatbestände nur durch ein tats oder rechtliches, nicht aber durch ein fiktives Geschehen verwirklicht werden. Damit ist auch die Auff des BFH (s Urt des BFH v 02.05.1974, BStBl II 1974, 549) überholt. Der BFH hatte dort entschieden, dass im Falle eines Vereins, der ein Studentenwohnheim betreibt, das Zimmer an vereinsangehörige Studenten zu einem nicht kostendeckenden Mietzins vermietet, und dessen satzungsmäßige Zwecke die wirtsch Förderung seiner Mitglieder ist, der Mietverzicht nicht zu negativen Eink aus V + V führen darf. Den Grund sah der BFH seinerzeit darin, dass damals bei V + V auch die Eigennutzung zu Eink führte. Der Verzicht auf die Eigennutzung iVm der zu geringen Miete hatte deshalb die Anwendung des § 10 Nr 1 KStG zur Folge. Diese Argumentation hat zudem nicht zuletzt auch durch Wegfall der Nutzungswertbesteuerung zwischenzeitlich ihre Grundlage verloren.

Auch der Zinsverzicht für ein Darlehen durch eine Stiftung, mit dem diese ihrer Verpflichtung nachkommt, Abkömmlingen des Stifters angemessene Bezüge zu gewährleisten, führt nicht zu einer Einkommenserhöhung, da hier keine fiktive Verzinsung zu berücksichtigen ist. Das gilt gleichermaßen für eine gewährte Zinsvergünstigung ggü einem angemessenen Marktzins (s Urt des BFH v 22.09.1959, BStBl III 1960, 37). Würde allerdings im vorgenannten Fall zunächst ein Bankdarlehen rechtswirksam zu marktüblichen Zinsen gewährt, auf deren Zahlung danach dann aber verzichtet, wäre iHd Zinsverzichts eine Zuwendung an die Abkömmlinge des Stifters anzunehmen (s Schienke-Ohletz, in B/W, § 10 KStG Rn 22; aA s Paetsch, in R/H/N, § 10 KStG Rn 27).

Die Einräumung eines Nießbrauchrechts eines Destinatärs an einem Grundstück führt nach dem Urt des BFH (s Urt des BFH v 22.09.1959, BStBl III 1960, 37) nicht zur Anwendung des Abzugsverbots bei der Stiftung. Die Früchte des Nießbrauchs fallen hiernach unmittelbar bei dem Nießbrauchnehmer an, so dass ein vorheriger Zufluss bei der Nießbrauchgeberin mit nachfolgender – zur Anwendung des § 10 Nr 1 KStG führender – Einkommensverwendung bei der Stiftung nicht möglich ist. Bei der Übertragung eines Nießbrauchs sieht er aber in der vollständigen Übertragung eines Vermögenswerts eine andere Rechtsqualität, die mit der (zinslosen) Darlehensgewährung nicht vergleichbar sei. UE ist das zutr und lässt sich auch mit der teleologischen Zielsetzung des § 10 Nr 1 KStG begründen. Die Vorschrift soll die st-wirksame Einkommensverwendung in gleichem Maße wie § 12 EStG beschränken. Die dortige Nr 2 schließt aber Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Pers iRe Nießbrauchsbestellung vom St-Abzug aus (s Urt des BFH v 26.11.1997, BStBl II 1998, 190). Etwas anderes kann deshalb zB auch für die Nießbrauchsübertragung einer Stiftung an ihren Destinatär nicht gelten. Dabei ist BMG für die Nichtabziehbarkeit allerdings der reine Wert des Nießbrauchsrechts, nicht die hieraus dem Nießbrauchnehmer zufließenden Erträge.

Tz. 18

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nicht nur Aufwendungen, die unmittelbar den Satzungszwecken dienen, werden durch die Vorschrift berührt, sondern auch solche, die diesen nur mittelbar dienen. So dürfen nach dem RFH (s Urt des RFH v 06.02.1934, RStBl 1934, 713) bei einem Brauverein, dessen Zweck die Unterstützung der gew Interessen seiner Mitglieder ist, die Bezüge des Vorstands und die Kosten seines Büros nicht vom Einkommen des Vereins abgezogen werden.

Tz. 19

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Abzb sind hingegen Aufwendungen für satzungs- oder verfassungsfremde Zwecke, wenn sie sich als BA, WK oder SA darstellen, zB die Abführung von Erträgen an den Stifter, die sich dieser bei Errichtung der Stiftung vorbehalten hat, ohne ihre Zahlung an ihn zum Stiftungszweck zu machen, der Aufwand für die Verwaltung der Stiftung (= WK – s Urt des RFH v 02.06.1940, RStBl 1940, 789), die Aufwendungen für nicht durch die Verfassung vorgeschriebene Zwecke, zB Zahlung von Rentenschulden aus einem in die Stiftung eingebrachten Grundstück; ebenso hierzu s Urt des RFH v 23.09.1930 (RStBl 1930, 758).

Nach dem BFH (s Urt des BFH v 02.10.1959, BStBl III 1960, 36) werden die Dividenden, die aufgr eines Vermächtnisses von einer testamentarisch begründeten Stiftung aus ihr vermachten Aktien an einen Vermächtnisnehmer zu zahlen sind sowie eine ergänzende Leibrente nicht in Erfüllung des satzungsmäßigen Zwecks der Stiftung, sondern aufgr eines Vermächtnisses geleistet.