Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 3.2.4.1 Einbringender keine durch § 8b Abs 2 KStG begünstigte Person (§ 22 Abs 2 S 1 UmwStG idF vor JStG 2009)
 

Tz. 72

Stand: EL 73 – ET: 12/2011

Die nachträgliche Besteuerung eines Einbringungsgewinns durch einen schädlichen Anteilsverkauf wird nur dann ausgelöst, wenn der "Einbringende keine durch § 8b Abs 2 KStG begünstigte Person ist" (s § 22 Abs 2 S 1 UmwStG idF vor JStG 2009; s aber rückwirkende Änderung durch das JStG 2009, dazu s Tz 73b). Dieses Tatbestandsmerkmal ist vor dem Hintergrund zu sehen, dass hierdurch der Regelungszweck der als Folge der Systemumstellung bei den sog einbringungsgeborenen Anteilen weggefallenen Bestimmung des § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF im neuen System fortgeführt werden soll. Es soll verhindert werden, dass stille Reserven von Anteilen an Kap-Ges oder Genossenschaften, die beim AE der (vollen oder hälftigen) Besteuerung unterliegen, ohne Aufdeckung stiller Reserven in den Anwendungsbereich der St-Freistellung gem § 8b Abs 2 KStG transferiert und sodann innerhalb einer siebenjährigen "Sperrfrist" unter Inanspruchnahme der St-Vergünstigung des § 8b Abs 2 KStG realisiert werden (s Tz 69). Dötsch/Pung (DB 2006, 2763) sprechen hinsichtlich dieses Effekts anschaulich von "einer Verbesserung des stlichen Status" der Anteile. Dieser Sinn und Zweck der Vorschrift ist bei der Auslegung des § 22 Abs 2 S 1 UmwStG zu beachten.

 

Tz. 72a

Stand: EL 73 – ET: 12/2011

Zu den Einbringenden, die nicht durch § 8b Abs 2 KStG begünstigt sind, gehören uE:

natürliche Personen (die nicht kstpfl sind und demzufolge das KStG keine Anwendung findet),
Pers-Ges, soweit natürliche Personen (unmittelbar oder mittelbar) als MU beteiligt sind (ebenso s H/M, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 177; s S/H/S, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 115),
Kap-Ges, die OG zu einer natürlichen Person (oder einer Pers-Ges mit natürlichen Personen als Gesellschafter) als OT sind, und bei denen demzufolge § 8b Abs 2 KStG ausgeschlossen ist (s § 15 S 1 Nr 2 KStG) und auch auf der Ebene der Besteuerung des OT die St-Freistellung gem § 8b Abs 2 KStG nicht greift, sondern vielmehr (nur) das Halb-/Teileink-Verfahren anzuwenden ist (str, s Tz 73 aE) und
Kö, Pers-Vereinigungen und Vermögensmassen, bei denen die Voraussetzungen des § 8b Abs 7 oder 8 KStG vorliegen (zB Kreditinstitute und bestimmte Versicherungsunternehmen) und deshalb die St-Vergünstigung des § 8b Abs 2 KStG nicht anzuwenden ist (str, s Tz 73).
 

Tz. 73

Stand: EL 73 – ET: 12/2011

§ 22 Abs 2 S 1 UmwStG setzt voraus, dass der Einbringende nicht durch § 8b Abs 2 KStG "begünstigt" ist. Die Begünstigung des § 8b Abs 2 KStG besteht darin, dass bei der Ermittlung des kstpfl Einkommens Gewinne aus Anteilsveräußerungen außer Ansatz bleiben. Diese Begünstigung, dh die Rechtsfolge des § 8b Abs 2 KStG, setzt nicht nur in pers Hinsicht eine KSt-Pflicht des AE voraus, so dass überhaupt ein kstpfl Einkommen zu ermitteln ist. In sachlicher Hinsicht muss hinzukommen, dass der Gegenstand des Unternehmens des AE und die Art der veräußerten Anteile nicht in § 8b Abs 7 oder 8 KStG genannt sind. In diesem Fall ist nämlich die Anwendung des § 8b Abs 2 KStG und dessen St-Vergünstigung gerade ausgeschlossen. Daher sind auch solche KSt-Subjekte nicht von § 8b Abs 2 KStG begünstigte Personen iSd § 22 Abs 2 S 1 UmwStG, bei denen im Fall einer gedachten Veräußerung der eingebrachten Anteile wegen der zwingenden Anwendung des § 8b Abs 7 oder 8 UmwStG der VG in vollem Umfang stpfl gewesen wäre (glA s Nitzschke, in Blümich, § 22 UmwStG Rn 75; s Neumann, GmbH-StB 2007, 388; s H/M, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 177; zweifelnd: s Dötsch/Pung, DB 2006, 2763/2771; aA die hA s Rödder/Schumacher, DStR 2006, 1525/1541 in Fn 174; s Schönherr/Lemaitre, GmbHR 2007, 459 dortige Fn 87; s Strahl, KÖSDI 2007, 15 452; s Stangl, in R/H/vL, § 22 UmwStG Rn 140 und W/M, § 22 UmwStG Rn 197; s S/H/S, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 115). Diese Auff entspr auch dem Sinn und Zweck der Vorschrift (s Tz 68, 71). Der Gesetzgeber nimmt schon in dem Grundfall der Einbringung durch eine natürliche Person, bei der ein VG aus Anteilen zur Hälfte stbefreit ist, eine regelungsbedürftige Umgehungsgestaltung an, wenn die Anteile unterhalb des gW in eine Kap-Ges/Genossenschaft eingebracht werden. Es würde dieser Einschätzung widersprechen, wenn bei einer Einbringung von Anteilen unter den Bedingungen des § 8b Abs 7 oder 8 KStG, bei der ein VG/Einbringungsgewinn aus den Anteilen keine St-Befreiung erfährt, die Umgehungsverhinderungsregelung des § 22 Abs 2 S 1 UmwStG nicht eingreifen würde, obwohl hier die "Verbesserung des stlichen Status" der Anteile gegenüber dem Grundfall noch gravierender ausfällt.

Eine mit den unter § 8b Abs 7 oder 8 KStG fallenden Kö vergleichbare Problematik (s o) ergibt sich, wenn eine Kap-Ges einbringende Gesellschaft ist, die iR einer Organschaft OG ist. Die Kap-Ges wird persönlich als St-Subjekt gem § 1 Abs 1 Nr 1 KStG vom Regelungsbereich des § 8b Abs 2 KStG erfasst (s auch Umkehrschluss aus § 15 Abs 1 Nr 2 S 1 KStG; zu den Schlussfolgerungen hieraus bei einem vergleichbaren Problem zu § 8b Abs 4 KStG s § 8b KStG Tz 205). Auf die Zugehörigkeit des ...

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