Tz. 21
Stand: EL 108 – ET: 12/2022
Die Zuwendung des Vermögensvorteils muss durch den Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende Pers erfolgen. Nur dann kann eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis vorliegen (Näheres dazu s Tz 50). Die Rechtsform des Gesellschafters ist nicht entsch; es kann sich bei ihm also um eine natürliche Pers, eine Pers-Ges, eine Kap-Ges oder eine sonstige Kö (wie zB eine Stiftung oder einen Verein) handeln.
Auf die Höhe der Beteiligung kommt es grds nicht an (s Urt des BFH v 12.06.2007, BFH/NV 2007, 1927; v 08.10.2008, BStBl II 2011, 62). Die Höhe der Beteiligung hat allerdings Auswirkungen auf die Frage, ob ein Vorgang im Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist: Je niedriger die Beteiligung ist, desto mehr spricht gegen eine Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis. Wie bei den vGA (dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 100ff) dürfte auch bei der Abgrenzung einer verdeckten Einlage eine Beteiligung von weniger als 25 % indiziell gegen das Vorliegen einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung eines Vorgangs sprechen. Dies gilt zumindest dann, wenn es sich bei den weiteren Gesellschaftern um fremde Dritte handelt. Ein Sonderrecht für beherrschende Gesellschafter besteht bei verdeckten Einlagen allerdings – anders als bei vGA das sog Rückwirkungsverbot (dazu s § 8 Abs 3 Teil C Tz 200ff) – nicht. Es ist also nicht entsch, ob ein Gesellschafter beherrschend beteiligt ist oder nicht; formale Abgrenzungskriterien (zivilrechtliche Wirksamkeit, Erfordernis einer klaren und eindeutigen Vereinbarung usw) gibt es bei den verdeckten Einlagen nicht.
Auch "Noch-nicht-Gesellschafter"oder "Nicht-mehr-Gesellschafter" können verdeckte (und auch offene) Einlagen erbringen. Entsch ist, dass die Einlage im Hinblick auf das (ggf zukünftige oder frühere) Gesellschaftsverhältnis erfolgt; dazu s Tz 8ff und s Tz 50ff.
Auch Zuwendungen einer tw von der KSt befreiten Kö an ihre gemeinnützige TG können uU als verdeckte Einlagen anzusehen sein; dazu s Urt des FG RP v 07.10.2020 (EFG 2021, 481). Nach Auff des FG RP bedarf die Prüfung, ob die Zuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, im Hinblick auf die Restriktionen des Gemeinnützigkeitsrechts aber uU einer Modifikation. Im Einzelfall hat das FG deshalb die Annahme einer verdeckten Einlage verneint und den Spendenabzug zugelassen. Dagegen ist beim BFH die Rev mit dem Az I R 2/20 anhängig.
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