Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.13.5 Spendenabzug bei Betrieben gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts

Tz. 235

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Auch bei BgA von jur Pers d öff Rechts können Zuwendungen iRd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG abgezogen werden.

Dabei sind auch Spenden an die eigene Träger-Kö grds abzb (s R 9 Abs 7 KStR 2015). Dies ist deshalb gerechtfertigt, weil man den BgA und seine Träger-Kö als zwei vd St-Subjekte – wie die Kap-Ges und ihren AE – ansieht (s § 4 KStG Tz 175ff). Gerade bei Spenden von BgA an die eigene Träger-Kö (oder an eine dieser nahestehenden Pers) ist jedoch zu beachten, dass der Spendenabzug nach § 9 Abs 1 Nr 2 KStG unter dem Vorbehalt des § 8 Abs 3 KStG steht (s Tz 97ff).

Die Rspr hat sich insoweit überwiegend mit Spenden von Sparkassen an deren Gewährträger (= Träger-Kö) auseinandergesetzt.

Zu vGA im Zusammenhang mit Spenden von BgA an ihre Träger-Kö S auch § 8 Abs 3 KStG Teil E "Sparkassen", s § 8 Abs 3 Teil E "Spenden". sowie s Janssen (DStZ 2001, 160).

3.13.5.1 Spende eines Betriebs gewerblicher Art als (offene) Einkommensverteilung

Tz. 236

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Nach dem Urt des BFH v 01.02.1989 (BStBl II 1989, 471) ist ein Spendenabzug dann ausgeschlossen, wenn eine Sparkasse den Teil des Jahresüberschusses gemeinnützigen Zwecken zuführt, auf dessen Auszahlung der Gewährträger zuvor verzichtet hat, weil in diesem Fall eine Einkommensverteilung iSd § 8 Abs 3 S 1 KStG anzunehmen sei (ebenso s Urt des BFH v 01.02.1989, BFH/NV 1989, 668).

Nach dem Urt des BFH v 08.04.1992 (BStBl II 1992, 849) liegt eine den Spendenabzug ausschließende Einkommensverteilung auch dann vor, wenn Zahlungen an den Gewährträger als Vorabausschüttungen zu beurteilen sind.

3.13.5.2 Spenden eines Betriebs gewerblicher Art als verdeckte Gewinnausschüttung

Tz. 237

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Spenden, die von einer Sparkasse oder einem anderen BgA lfd (aufgr eigener Entsch-befugnis) – wie andere BA – geleistet werden (ebenso hierzu s Urt des BFH v 09.08.1989, BStBl II 1990, 237), und Spenden, die erst aus dem Jahresüberschuss geleistet werden, in den Fällen, in denen dem Gewährträger nicht von vornherein ges der Jahresüberschuss in vollem Umfang zusteht, sind hingegen uE nicht als Einkommensverteilung iSd § 8 Abs 3 S 1 KStG zu beurteilen (ebenso s Zeller, DB 1989, 1991).

Die stliche Berücksichtigung derartiger Spenden an die Träger-Kö/den Gewährträger oder ihm nahe stehende Pers steht unter dem Vorbehalt, dass es sich hierbei nicht um eine vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG handeln darf.

3.13.5.2.1 Ermittlung der verdeckten Gewinnausschüttung mit Hilfe des Fremdspendenvergleichs

Tz. 238

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Eine vGA liegt – unter Heranziehung des Maßstabs der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters – insbes vor, soweit die an den Gewährträger (bzw die Träger-Kö) geleisteten Zuwendungen den durchschnittlichen Betrag an Spenden übersteigen, den die Sparkasse (bzw ein anderer BgA) an Dritte zugewendet hat ("Fremdspendenvergleich"). Wegen des bei dem Fremdspendenvergleich zu berücksichtigenden Zeitraums s H 9 "Zuwendungen und Spenden an Träger der Sparkasse (Gewährträger)" KStH 2015.

Tz. 239

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Offen gelassen hat der BFH im Urt v 09.08.1989 (BStBl II 1990, 237) ob ein den Spendenrahmen sprengendes Spendenverhalten in den Vergleichsmaßstab mit einbezogen werden kann. In seiner früheren Rspr, s Urt des BFH v 19.06.1974 (BStBl II 1974, 586) hatte er dies abgelehnt. Die im Urt des BFH v 09.08.1989 (BStBl II 1990, 237) vertretene Auff, der Gesichtspunkt eines objektiven und zuverlässig erscheinenden Abgrenzungskriteriums spräche für einen Verzicht auf eine derartige zusätzliche Prüfung, wird von uns geteilt (auch für "Extremfälle" wie den des Urt des BFH v 19.06.1974, BStBl II 1974, 586, in dem eine Einzelspende iHd fast 20-fachen des bisherigen Fremdspendenrahmens geleistet wurde).

Tz. 240

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Nicht in die Vergleichsrechnung sind diejenigen Spenden einzubeziehen, die aus dem Jahresüberschuss geleistet werden und schon deshalb (s Tz 236) nabzb sind (s Urt des BFH v 09.08.1989, BStBl II 1990, 237; ebenso s Urt des BFH v 08.04.1992, BStBl II 1992, 849).

Tz. 241

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Ist Gewährträger einer Sparkasse ein Zweckverband, dem mehrere jur Pers d öff Rechts angehören, so ist der für die Fremdspenden gefundene Durchschnittswert nicht mit der Anzahl der Mitglieder des Zweckverbandes zu vervielfältigen (s Urt des BFH v 01.12.1982, BStBl II 1983, 150).

Tz. 242

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Spenden an den Gewährträger iSd Rspr sind zunächst nur die Spenden der Sparkasse zugunsten ihres Gewährträgers.

Eine Spende, die die Sparkasse an eine (andere) jur Pers d öff Rechts, die nicht ihr Gewährträger ist, mit der Auflage leistet, sie an den Gewährträger weiterzuleiten (Durchlaufspende über einen Dritten zugunsten des Gewährträgers), ist eine Spende an den Gewährträger (s Urt des BFH v 08.04.1992, BStBl II 1992, 849).

3.13.5.2.1.1 Berücksichtigung mittelbarer Spenden an den Gewährträger im Rahmen des Fremdspendenvergleichs

Tz. 243

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Spenden, die der Gewährträger von seiner Sparkasse mit der Auflage erhält, sie an Dritte weiterzuleiten (Durchlaufspenden über den Gewährträger) sind grds keine Spenden an den Gewährträger. Ausnahmsweise sind solche Durchlaufspenden – für die Ermittlung des Fremdspendenrahmens – als Spenden zugunsten des Gewährträgers zu beurteilen, wenn der Dritte (Endempfänger der Spende)...