Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 2.7.7 Das steuerliche Einlagekonto des Betriebs gewerblicher Art im Falle einer Sacheinlage nach § 20 UmwStG
 

Tz. 102

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Im Falle der Sacheinlage des Betriebs eines BgA nach § 20 UmwStG in eine Kap-Ges gegen Gewährung neuer Anteile ist uE – zur Sicherstellung der Nachbelastung der von dem BgA unter der Geltung des Halbeinkünfteverfahrens erzielten Gewinne – eine analoge Anwendung des § 29 KStG geboten.

 

Beispiel zur Einbringung eines BgA nach § 20 UmwStG in eine Kap-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten:

 
Ein Eigenbetrieb hat zum 31.12.01 folgende Bestände:
Stliches Einlagekonto 20 000 EUR
Neurücklagen 10 000 EUR
Sonderausweis 5 000 EUR
Nenn-Kap 25 000 EUR
Offene Rücklagen 30 000 EUR

Der Betrieb wird zum 30.06.02 in eine Kap-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten eingebracht. Bis zum Einbringungsvorgang entstand in 02 noch ein Gewinn von 8000 EUR, der in eine zulässige Rücklage eingestellt wird.

Lösung:

Mit dem Einbringungsvorgang gelten die im Zeitpunkt der Einbringung vorhandenen offenen Rücklagen als zu Zwecken außerhalb des BgA aufgelöst. Somit ist der Tatbestand des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 2, 2. HS EStG erfüllt (s § 4 KStG Tz 335ff). Um eine zutr Verrechnung der (fiktiven) Leistung an die Träger-Kö mit dem stlichen Einlagekonto und den Neurücklagen (zu diesem Begriff s Tz 100d ff) zu gewährleisten, ist das Nenn-Kap (analog § 29 Abs 1 UmwStG) auf Null herab zu setzen (s u). IHd aufgelösten Sonderausweises erfolgt ein Zugang bei den Neurücklagen. Der verbleibende Betrag der Herabsetzung des Nenn-Kap führt zu einem entspr Zugang im stlichen Einlagekonto. Das Nenn-Kap gilt als an die Träger-Kö zurückgezahlt. Soweit die Auflösung der Rücklagen mit den Neurücklagen zu verrechnen ist, fällt KapSt an.

 
    Stliches Einlage­konto Neurück­lagen Sonderausweis
Bestand 31.12.01   20 000 10 000 5 000
Gewinn 02     + 8 000  

Fiktive Herabsetzung des Nenn-Kap:

Betrag des Nenn-Kap am Einbringungs-Stichtag
25 000      
Abzug des Herabsetzungsbetrags vom Sonderausweis; entspr Zugang bei den Neurücklagen  ./. 5 000   + 5 000 ./. 5 000
Verbleibender Betrag: Gutschrift beim stlichen Einlagekonto  20 000   + 20 000                 
Zwischensumme   40 000 23 000 0
Fiktive Rückzahlung des Nenn-Kap; Abzug vom stlichen Einlagekonto, soweit die Rückzahlung nicht aus der Minderung des Sonderausweises stammt, im Übrigen Abzug von den Neurücklagen    ./. 20 000    ./. 5 000           
Zwischensumme   20 000 18 000 0
Einbringung des BgA: Zum Zeitpunkt der Einbringung vorhandene offene Rücklagen (gelten als aufgelöst und an die Träger-Kö abgeführt, wobei nach § 27 Abs 1 S 3 KStG vorrangig eine Verrechnung mit den Neurücklagen erfolgt) 38 000  ./. 20 000  ./. 18 000           
Endbestand         0       0     0

§ 29 Abs 5 KStG sieht die sinngem Anwendung des § 29 KStG für andere Kö, die Leistungen iSd § 20 Abs. 1 Nr 10 EStG gewähren können, ausdrücklich vor. Hierzu auch s § 29 KStG Tz 56. UE ist im Falle der Einbringung eines BgA in eine Kap-Ges das Nenn-Kap analog § 29 Abs 1 KStG auf Null herab zu setzen, obwohl die Einbringung iSd § 20 UmwStG keine Umwandlung iSd § 1 UmwG ist und § 29 KStG grds nur auf solche Umwandlungen anzuwenden ist (s Schr des BMF v 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314 Rn K.02). Durch die Herabsetzung des Nenn-Kap des BgA analog § 29 Abs 1 KStG und die Erfassung entspr Zugänge in den Neurücklagen (soweit ein Sonderausweis bestand) wird sicher gestellt, dass der Teil des Nenn-Kap, der aus der Umwandlung von nach dem Systemwechsel erzielten Gewinnen entstanden war, bei der Einbringung mit KapSt nachbelastet wird. Der KapSt unterliegen die fiktive Rückzahlung des Nenn-Kap, soweit die Rückzahlung aus der Minderung des Sonderausweises stammt, sowie die als aufgelöst und abgeführt geltenden offenen Rücklagen, soweit sie mit den Neurücklagen zu verrechnen sind.

Dieses Ziel kann jedoch nur erreicht werden, wenn – ggf abw von der grds Verrechnungsreihenfolge bei Regiebetrieben (s Tz 100g) – die als aufgelöst geltenden Rücklagen nicht mit den Neurücklagen bzw dem stlichen Einlagekonto zum Schluss des vorangegangenen Wj verrechnet werden, sondern mit den Beträgen, die bereits in Folge der analogen Anwendung des § 29 KStG erhöht sind.

Es ist jedoch nicht zu verkennen, dass die vorstehende Rechts-Auff im Ges keine Stütze findet.

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