Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 2.4.2.7 Einkünfte aus der Veräußerung und ab 2009 auch gew Vermietung von unbeweglichem Vermögen, Sachinbegriffen oder Rechten (§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f EStG)
 

Tz. 53

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Die Vorschrift hat vor allem für Veräußerungen und ab VZ 2009 auch für die gew Vermietung (s Tz 63a) inl Grundstücke praktische Bedeutung, auch weil die Einkünfte aus den anderen aufgeführten Vermögensgegenständen häufig nach DBA nicht besteuert werden dürfen (s Tz 54, zur Überlassung von Software und Datenbanken auch Tz 63b). Für inl Grundstücke kommen im Überblick folgende Vorschriften in Betracht:

 
Übersicht inl Grundstücksgeschäfte

§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG:

Veräußerung oder (ab 2009) Vermietung eines inl Grundstücks einer originär gew tätiggen Kö, das zum BV einer inl BetrSt gehört.

§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f S 1 EStG:

Veräußerung oder (ab 2009) Vermietung eines inl Grundstücks durch einen Gewerbetreibenden, bei dem das Grundstück weder einer inl BetrSt noch einem inl ständigen Vertreter zuzuordnen ist.

§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f S 3 EStG:

Veräußerung oder (ab 2009) Vermietung eines inl Grundstücks durch eine (nicht gew tätige) ausl Kö, die einer Kap-Ges iSd § 1 Abs 1 Nr 1–3 KStG gleichsteht.

Diese Möglichkeiten stehen in einer Stufenfolge dergestalt, dass Buchst a ausdr vorrangig vor Buchst f ist und innerhalb des Buchst f der S 3 (bis einschließlich 2016: S 2) nur Bedeutung erlangt, wenn kein Fall des S 1 gegeben ist.

 

Tz. 54

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Der Buchst f des § 49 Abs 1 Nr 2 EStG wurde durch das StMBG v 21.12.1993 (BStB1 1994, 50) mit Wirkung ab dem VZ 1994 eingefügt und erfasste bis einschl 2008 nur Veräußerungsgewinne. Er dient der Gleichbehandlung ausl vermögensverwaltender Kö mit gleichartig tätigen inl Kö. Bei Letzteren werden entspr Gewinne wegen § 8 Abs 2 KStG als Eink aus Gew der Besteuerung unterworfen. Dagegen konnten ausl Kö, die regelmäßig im Inland weder eine BetrSt noch einen ständigen Vertreter unterhalten, den Gewinn aus (insbes Immobilien-) Veräußerungen bis einschl VZ 1993 stfrei vereinnahmen, wenn die Veräußerung außerhalb der Spekulationsfrist erfolgte. Dies führte zu einer nicht hinnehmbaren Wettbewerbsverzerrung (s BT-Drs 12/5630, 64), zumal die Eink auch im Sitzstaat des ausl Unternehmens nicht selten stfrei belassen werden, weil nach den DBA bei Immobilien dem Belegenheitsstaat ein Besteuerungsrecht zusteht (s Art 6 und Art 13 OECD-MA). Einige dt DBA erweitern das Belegenheitsprinzip entspr Art 13 Abs 4 MA sogar auf Anteile an sog Immobiliengesellschaften (zB Art 13 Abs 1, 2 DBA-USA). Dies ist allerdings durch § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f EStG nicht gedeckt; beschr StPflicht besteht in diesen Fällen nur, wenn der ausl Anteilseigner mit der Veräußerung die Voraussetzungen des § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst e oder (bis einschl 2008) Nr 8 EStG (s Tz 48 ff, s Tz 87 f) verwirklicht oder die Anteile einer inl BetrSt/einem inl ständigen Vertreter gemäß § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG zuzuordnen sind. Für die übrigen von Buchst f erfassten Veräußerungen besteht nach DBA regelmäßig kein dt Besteuerungsrecht, s Art 13 Abs 5 MA. Für die ab 2009 von Buchst f umfassten (gew, s Tz 56) Vermietungen (s Tz 58) gilt Ähnliches: Für die Vermietung inl unbeweglichen Vermögens besteht ein Besteuerungsrecht, s Art 6 MA. In den übrigen Fällen dürfte dies kaum vorkommen, es sei denn, es handelt sich abkommensrechtl um eine Lizenzgebühr und das konkrete DBA sieht dafür (anders als das MA, s Art 12 MA) ein Quellenbesteuerungsrecht vor .

 

Tz. 55

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Entspr dem vorgenannten Zweck führt Buchst f auch ohne inl BetrSt/inl ständigem Vertreter iSd § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG zur beschr StPflicht, wenn die Eink entweder innerhalb eines – auch ausl (s Tz 56) – Gew erzielt werden (S 1) oder von einer ausl Kö erzielt werden, die einer inl Kö iSd §§ 1 Abs 1 Nr 1–3, 8 Abs 2 KStG vergleichbar ist (S 3, s Tz 56). Dies gilt wegen § 23 Abs 2 EStG auch, wenn eine Veräußerung innerhalb der Spekulationsfrist erfolgt; insbes ist Buchst f bei Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten gegenüber § 49 Abs 1 Nr 8 EStG vorrangig.

 

Tz. 56

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Buchst f setzt "Einkünfte aus Gewerbebetrieb" (Eingangsworte der Nr 2 des § 49 Abs 1 EStG) voraus. Die ab 2009 mit erfasste "Vermietung und Verpachtung" (neuer Unterbuchst aa) ist daher nicht als Einkunftsart, sondern als bloße Beschreibung der Tätigkeit zu verstehen. Der nicht gew tätige Vermieter fällt daher grds weiterhin unter § 49 Abs 1 Nr 6 EStG, es sei denn, die Eink werden durch ein (nicht gew tätiges) ausl StSubjekt erzielt, welches denen des § 1 Abs 1 Nr 1–3 vergleichbar ist (Buchst f S 3). Intention der Einfügung des Unterbuchst aa war es, das bis dahin bestehende Nebeneinander vd Gewinnermittlungen für Veräußerungen iSd Buchst f einerseits und andererseits (vorhergehender) Vermietungen zu beseitigen. Für die Voraussetzungen des S 1 des Buchst f genügt es, dass das veräußerte oder (ab 2009) vermietete WG zum BV eines ausl Gew gehört. Dieser kann insbesondere in einem gew Grundstückshandel bestehen; hierfür gelten die zu § 15 EStG entwickelten allg Grundsätze. Da ausl Kap-Ges aber nicht zwingend gew Eink haben (s Tz...

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