Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 2.3.4.3.4.2 Begriff der Gegenleistung
 

Tz. 102

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Das Gesetz äußert sich nicht dazu, wofür, an wen und von wem die Gegenleistung gewährt sein muss, um die Aufstockung der Bw in der St-Bil der übertragenden Kö auszulösen.

Die Frage nach dem Wofür ist die Frage nach dem Sinn der Regelung. Dem § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG liegt der Gedanke zugrunde, dass auf Gesellschaftsebene die Bw nicht fortgeführt werden dürfen, soweit Zahlungen iRd Verschmelzung auf Gesellschafterebene als Gegenleistung für die Teilaufgabe ihrer Gesellschaftsrechte zu werten sind.

Nicht jede Zahlung an einen AE für die Aufgabe von Gesellschaftsrechten ist eine Gegenleistung iSd § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG, sondern nur die Zuzahlung der übernehmenden Kö an verbleibende, dh an der Verschmelzung teilnehmende AE der Überträgerin. Die §§ 2, 36 Abs 1 und § 174 Abs 1 UmwG lassen auch nur eine Gegenleistung an die bisherigen AE des übertragenden Rechtsträgers zu.

Gegenleistung iSd § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG sind insbes der Spitzenausgleich nach § 54 Abs 4 bzw § 68 Abs 3 UmwG, weiter Zuzahlungen als Ergebnis eines Spruchverfahrens (dazu s Nordhues, DB 47/2010, M 21) sowie die Gewährung anderer Vermögenswerte (zB die Einräumung einer Darlehensforderung) durch die übernehmende Kö oder durch dieser nahe stehende Personen. Auch Zuzahlungen iSd § 15 UmwG sind eine Gegenleistung idS (s § 3 UmwStG Tz 49a). Für die Beurteilung als Gegenleistung idS ist es nicht erforderlich, dass die Leistung aufgrund von Regelungen des UmwG (zB § 15, § 126 Abs 1 Nr 3 UmwG) erfolgt (s UmwSt-Erl 2011, Rn 11.10 iVm Rn 03.21).

Auf Gesellschaftsebene bewirkt die Zuzahlung, dass aus dem ansonsten unentgeltlichen Erwerbsvorgang infolge Verschmelzung ein teilentgeltlicher Erwerb wird (Übernahme der Bw der Rechtsvorgängerin, erhöht um die an die AE der Übertragerin geleisteten Zuzahlungen). Wegen der stlichen Behandlung der Zuzahlung bei den AE s Tz 109, weiter s § 13 UmwStG Tz 18ff.

 

Tz. 103

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Ob im Umwandlungszeitpunkt ein Gesellschafterwechsel überhaupt möglich ist, ist umstritten (s § 15 UmwStG Tz 153). Vom Gesetz gewollt ist nach der hM die Identität des Gesellschafterkreises vor und nach dem Wirksamwerden der Umwandlung (insbes s Neye, in Herzig, Neues UmwSt-Recht – Praxisfälle und Gestaltungen im Querschnitt, 1996, 1, 16; weiter s K. Schmidt (in GmbHR 1995, 693). Priester (in DB 1997, 560ff mwHinw) hält jedoch eine mit der Umwandlungsmaßnahme verbundene Anteilsübertragung für zulässig; er bejaht das für den Fall des AE-Wechsels im Übertragungszeitpunkt.

UE ist der Fall des Ausscheidens eines AE durch die Verschmelzung selbst kein Anwendungsfall des § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG, sondern ein nach allgemeinen Grundsätzen zu behandelnder Fall der (des) Anteilsveräußerung (-erwerbs). Ist ein AE-Wechsel durch die Verschmelzung selbst nicht möglich, ist die Zahlung an den ausscheidenden AE entweder ein Vorgang vor oder im Anschluss an die Verschmelzung.

 

Tz. 104

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Die an einen ausgeschiedenen AE geleistete Zahlung ist nicht als Gegenleistung iSd § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG zu behandeln; und zwar unabhängig davon, ob sie von der übertragenden Kö, von der übernehmenden Kö oder von AE der Überträgerin oder Übernehmerin geleistet wird. Das gilt uE gleichermaßen für die Barabfindung gem § 29 UmwG, § 125 UmwG und § 207 UmwG an einen der Umwandlung widersprechenden AE sowie für den Erwerb eigener Anteile der übertragenden Kö (s UmwSt-Erl 2011, Rn 11.10 iVm Rn 03.22). Dergleichen gilt bei Barabfindungen im Rahmen eiens verschmelzungsrechtlichen Squeeze-outs iSd § 62 Abs 5 UmwG (s Suchenek/Hannweber, DK 2016, 7, 10.

Wegen der stlichen Behandlung beim AE s § 13 UmwStG Tz 18ff. Wegen der stlichen Behandlung der an ausscheidende AE geleisteten Zahlungen bei der Spaltung s § 15 UmwStG Tz 142.

 

Tz. 105

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Theoretisch ließe sich die in § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG vorgeschriebene Bw-Aufstockung bei Zuzahlungen an verbleibende AE dadurch vermeiden, dass statt der übernehmenden die übertragende Kap-Ges die Zahlung an die AE der Überträgerin leistet (s Tz 106). Es muss jedoch gesehen werden, dass eine solche Abwicklung iR einer Verschmelzung im UmwG nicht vorgesehen und daher nicht zulässig ist. Zahlungen der Übertragerin an ihre ausscheidenden oder verbleibenden AE sind von der Verschmelzung losgelöste Vorgänge und deshalb bei den Beteiligten nach den allgemeinen stlichen Grundsätzen zu behandeln.

 

Tz. 106

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Nicht unter den Begriff der (schädlichen) Gegenleistung iSd § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG fallen:

Zahlungen der übernehmenden an die übertragende Kö

Eine Zahlung der übernehmenden an die übertragende Kö im Zusammenhang mit der Verschmelzung ergibt uE weder einen wirtsch Sinn noch kann sie Anlass für eine Wertaufstockung in der Übertragungs-Bil sein.

Zahlungen der übertragenden Kö an ihre AE

UE ist bei Zahlungen im Vorfeld der Verschmelzung zu differenzieren: Die von der übertragenden Kö an ihre ausscheidenden AE gewährte Zuwendung ist aus...

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