Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.3.3.2 Ausweggestaltungen

Tz. 18

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Im Fall der Beteiligung einer inl Kap-Ges (Einbringende) an einer MU-Schaft können statt der vom UmwStG nicht begünstigten Einbringung der MU-Beteiligung in eine ausl EU-Kap-Ges (Zielgesellschaft) folgende Gestaltungen gewählt werden:

•	Der MU-Anteil kann gem § 20 Abs 1 S 1 UmwStG in eine inl Kap-Ges stneutral eingebracht werden. Danach kann die Einbringende die Beteiligung an der inl Tochter-Kap-Ges stneutral gem § 23 Abs 4 S 1 UmwStG auf die Zielgesellschaft übertragen. Die Einbringung der Kap-Beteiligung im zweiten Schritt hat nachträglich keine Auswirkung auf die stliche Beurteilung der Sacheinlage gem § 20 UmwStG im ersten Schritt. Die zweite Einbringung ist nicht rückwirkend möglich; die (restriktiven) Missbrauchsvorschriften des § 26 Abs 2 S 1 UmwStG (s Tz 101) sind zu beachten.
•	Ist die inl Kap-Ges zu 100% als Kdtin an einer GmbH & Co KG beteiligt, kann die Kpl-GmbH entschädigungslos aus der Pers-Ges ausscheiden. In diesem Fall wird die Pers-Ges beendet und das Gesellschaftsvermögen wächst der Kap-Ges an. Stille Reserven werden dabei nicht aufgedeckt, da die ehemalige Kdtin die Bw fortführt (s § 24 UmwStG nF Tz 59). Nach Anwachsung des Vermögens der Pers-Ges kann bezogen auf das Unternehmen der Pers-Ges eine stneutrale Betriebs- oder Teilbetriebseinbringung gem § 23 Abs 1 S 1 UmwStG in die Zielgesellschaft erfolgen. Die Zielgesellschaft kann ihre unselbständige inl BetrSt später gem § 24 UmwStG in eine Pers-Ges einbringen oder durch den Hinzutritt einer GmbH als Kpl als KG verselbständigen.
•	Ist eine inl Kap-Ges nicht zu 100% an einer Pers-Ges beteiligt, würde die Beendigung der Pers-Ges oder der Hinzuerwerb der anderen Anteile durch die Kap-Ges - als vorbereitender Schritt für eine spätere (Teil-)Betriebseinbringung gem § 23 Abs 1 UmwStG - grds zur Gewinnrealisierung führen. Eine stneutrale ›Spaltung‹ einer Pers-Ges ist jedoch durch Realteilung iSd § 16 Abs 3 S 2 EStG möglich. Wird der Kap-Ges iRd Realteilung ein Teilbetrieb der Pers-Ges zugewiesen, sind die Bw der WG des Teilbetriebs bei der Kap-Ges fortzuführen. Danach kann dieser Teilbetrieb gem § 23 Abs 1 S 1 UmwStG unter Bw-Fortführung in die Zielgesellschaft eingebracht werden. Die Einbringung nach § 23 Abs 1 UmwStG lässt die St-Neutalität der Realteilung unberührt. Werden im Zuge der Realteilung der Kap-Ges jedoch nur einzelne WG eines Unternehmensteils der Pers-Ges übertragen, weil die Pers-Ges nicht über Teilbetriebe verfügte, sind zwar grds auch die Bw fortzuführen. Denn die stneutrale Realteilung erfasst auch die Zuteilung von Einzel-WG an die Realteiler (s § 16 Abs 3 S 2 UmwStG). Es ist aber fraglich, ob die eine nachfolgende Einbringung gem § 23 Abs 1 UmwStG zu einem rückwirkenden Ansatz der gemeinen Werte bei der Realteilung führt, wenn die Einbringung innerhalb einer dreijährigen Sperrfrist erfolgt (s § 16 Abs 3 S 3 EStG). Denn die Einbringung iSd § 23 Abs 1 UmwStG ist ein tauschähnlicher Vorgang und somit eine Veräußerung iSd § 16 Abs 3 S 3 EStG. Es wird die Auff vertreten, dass bei einer Einbringung ohne Aufdeckung stiller Reserven (Bw-Einbringung) in teleologischer Auslegung des § 16 Abs 3 S 3 EStG keine Veräußerung iSd Vorschrift vorliege (s Engl, DStR 2002, 119; Apitz in H/H/R, § 16 Anm J 01-13; offen in: Schmidt, EStG, 21. Aufl, § 16 Tz 554).