Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 13.5.2.3 Wert des eingebrachten Teilbetriebs entspricht nicht dem Wert der erhaltenen Anteile
 

Tz. 1573

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Es sind Gestaltungen denkbar, in denen im Interesse des Gesellschafters eine Einbringung iSd § 20 UmwStG zu einer Benachteiligung einer einbringenden Kö führt und eine Übertragung der stillen Reserven von der übertragenden Kö auf die Gesellschafter der aufnehmenden Kap-Ges oder Mitglieder der übernehmenden Genossenschaft vorgenommen wird.

 

Tz. 1574

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

 

Beispiel:

Die X-GmbH hat ua den Teilbetrieb 1 (TB1), dessen Vermögen und Schulden in der St-Bil saldiert mit 200 000 EUR ausgewiesen sind. Der gW dieses TB1 beträgt 600 000 EUR. An der X-GmbH ist A zu 100 % beteiligt.

Das Stamm-Kap der Y-GmbH betrug bis zur Einbringung 50 000 EUR und wurde ausschl von A gehalten. Der gW des BV der Y-GmbH beträgt unmittelbar vor der Vermögensübernahme 400 000 EUR.

Ausgangslage:

Die X-GmbH überträgt den TB1 im Wege der Ausgliederung nach § 123 Abs 3 UmwG auf die bestehende Y-GmbH. IRd Ausgliederung wird bei der Y-GmbH eine Kap-Erhöhung um 50 000 EUR auf 100 000 EUR durchgeführt, die ausschl auf die Y-GmbH für die Einbringung des TB1 entfällt. Der übernommene TB1 wird von der Y-GmbH in der St-Bil mit dem Bw von 200 000 EUR ausgewiesen. Neben der Erhöhung des Stamm-Kap ergibt sich bei der Y-GmbH noch eine Zuführung zur Kap-Rücklage iHv 150 000 EUR.

Verhältnisse nach der Ausgliederung:

Kurze Zeit nach der Einbringung wird der TB1 von der Y-GmbH veräußert und der dadurch eintretende VG dient dem Ausgleich des bei der Y-GmbH eingetretenen Verlusts.

Lösung:

a) Einbringung

Die Einbringung des TB1 gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten ist stlich nach § 20 UmwStG zu beurteilen. Der von der Y-GmbH gewählte Bw-Ansatz ist unter den Voraussetzungen des § 20 Abs 2 S 2 UmwStG auf Antrag zulässig. Nach § 20 Abs 3 S 1 UmwStG gilt der Wert, mit dem die Y-GmbH das übernommene BV (den TB1) ansetzt, für die X-GmbH als Veräußerungserlös für diesen Teilbetrieb und gleichzeitig als AK für die erhaltene Beteiligung an der Y-GmbH. Danach hat sie die Beteiligung an der Y-GmbH mit 200 000 EUR in der St-Bil der X-GmbH auszuweisen. Eine bilanzielle Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung ist dadurch bei der X-GmbH (noch) nicht eingetreten, denn auch wenn die X-GmbH Anteile zu einem höheren Nennwert erhalten hätte, wären diese bei Bw-Fortführung insges nur mit 200 000 EUR anzusetzen.

Bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters hätte die X-GmbH einer Ausgliederung des TB1 in Kenntnis der tats Werte nur gegen Gewährung einer Beteiligung im Nennwert von 75 000 EUR zugestimmt, weil bei dieser Beteiligungsquote der Wert der erhaltenen Beteiligung dem gW des TB1 entspr würde. Denn durch die Übertragung würde sich der gW der Y-GmbH um 600 000 EUR (= gW des TB1) auf 1 000 000 EUR erhöhen. Das entspr im Verhältnis zum bisherigen Wert einem Anteil von 60/40. Der Betrag der Kap-Erhöhung müsste also 75 000 EUR (= 50 000 EUR / 40 * 60) betragen. Allerdings kann eine Kap-Erhöhung von 75 000 EUR nicht fiktiv unterstellt werden, weil das Stamm-Kap tats nur um 50 000 EUR erhöht wurde.

Deshalb ist der Umfang einer weiteren Gegenleistung zu ermitteln, die bei einer Einbringung des TB1 und einer Kap-Erhöhung von nur 50 000 EUR von der Y-GmbH zusätzlich zu gewähren wäre. Da die iRd Kap-Erhöhung neu ausgegebenen Anteile dem bisherigen Stamm-Kap entspr, müssten diese nach der Kap-Erhöhung auch einen gW von 400 000 EUR repräsentieren. Dementspr hätte die X-GmbH für die Einbringung des TB1 (= 600 000 EUR) neben den Anteilen (gW = 400 000 EUR) noch eine weitere Gegenleistung von 200 000 EUR von der Y-GmbH erhalten müssen.

Da die Y-GmbH eine nahe stehende Person des Gesellschafters A ist (s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 505 und Tz 512f) und keine Gründe für eine betriebliche Veranlassung erkennbar sind, stellt der Verzicht auf eine Gegenleistung von 200 000 EUR bei der X-GmbH eine im Gesellschaftsverhältnis veranlasste verhinderte Vermögensmehrung dar. Diese verhinderte Vermögensmehrung hätte bei der X-GmbH folgende Auswirkungen auf das Einkommen gehabt:

 
  Veräußerungserlös iSd § 20 Abs 3 S 1 UmwStG
200 000 EUR
+ (fiktive) bare Zuzahlung von der Y-GmbH
200 000 EUR
= Veräußerungserlös für TB1
400 000 EUR
./. Bw TB1
./. 200 000 EUR
  stpfl VG für den TB1
200 000 EUR
   

Insoweit hat die im Gesellschaftsverhältnis veranlasste verhinderte Vermögensmehrung auch eine Einkommensminderung bewirkt, so dass iHv 200 000 EUR bei der X-GmbH eine vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG sowie eine Leistung iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG anzusetzen ist.

Ferner sind dem A als Gesellschafter der X-GmbH diese 200 000 EUR als vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG zuzurechnen und von ihm zu versteuern.

A tätigt zudem eine verdeckte Einlage in das BV der Y-GmbH (dadurch wird die fiktive Zahlung der 200 000 EUR an die X-GmbH wieder ausgeglichen).

Bei zutr Behandlung hätte sich bei der Y-GmbH bei diesem Sachverhalt folgende Buchung ergeben:

 
TB1 400 000 EUR an Stamm-Kap 50 000 EUR
    an Kap-Rücklage 150 000 EUR
    an Bank (zusätzliche Gegenle...

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