Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 13.4.2 Verbindlichkeit/Rückstellung am steuerlichen Übertragungsstichtag
 

Tz. 1523

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Für Verbindlichkeiten oder Rückstellungen, die auf eine als vGA zu beurteilende Verpflichtung zurückzuführen sind (zB Bildung einer Tantieme- oder Pensionsrückstellung, die erst nach dem stlichen Übertragungsstichtag ausgezahlt wird), erfolgte bisher lediglich eine Einkommenskorrektur als vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG. Eine Leistung iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG sowie eine vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG wurde darin idR noch nicht gesehen.

 

Tz. 1524

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Nachfolgend werden für die stliche Behandlung bei der übertragenden Kö, für den Zufluss und die Besteuerung bei den Gesellschaftern sowie der Behandlung beim übernehmenden Rechtsträger insbes folgende Umwandlungen unterschieden:

Vermögensübergang von einer Kö auf eine Pers-Ges oder eine natürliche Person und
Vermögensübergang von einer Kö auf eine andere Kö.

13.4.2.1 Vermögensübergang von Körperschaft auf Personengesellschaft oder natürliche Person

13.4.2.1.1 Behandlung bei der übertragenden Körperschaft

 

Tz. 1525

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Für vGA, die in dem VZ, in den der stliche Übertragungsstichtag fällt, oder früher nach § 8 Abs 3 S 2 KStG bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen sind, die aber erst im Rückwirkungszeitraum oder später abfließen, ist in der stlichen Übertragungs-Bil idR ein Passivposten (zB Rückstellung) auszuweisen.

 

Tz. 1526

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Die Steuerbescheinigung iSd § 27 Abs 3 KStG ist von der übertragenden Kö bzw ab Wirksamkeit der Umwandlung von dem übernehmenden Rechtsträger als deren stlicher Rechtsnachfolger auszustellen.

 

Tz. 1527

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Ausschüttungen, für die ein Schuldposten gebildet worden ist, gelten unabhängig vom Zuflusszeitpunkt beim Gesellschafter für Zwecke der Anwendung des § 27 KStG als am stlichen Übertragungsstichtag abgeflossen.

Im Übrigen s UmwSt-Erl 2011, Rn 02.27.

13.4.2.1.2 Behandlung beim Gesellschafter

 

Tz. 1528

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Für die Besteuerung der vGA beim Gesellschafter ist für den Besteuerungszeitpunkt der in der stlichen Übertragungs-Bil als Schuldposten passivierten Rückstellung grds zu unterscheiden, ob sie Gesellschafter betreffen, für die die Rückwirkungsfiktion gilt oder nicht gilt.

13.4.2.1.2.1 Gesellschafter, für die die Rückwirkungsfiktion gilt

 

Tz. 1529

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Bei Ausschüttungsverbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern, für die die Rückwirkungs- fiktion Anwendung findet, gelten diese GA dem Gesellschafter nach § 2 Abs 2 UmwStG bereits als am stlichen Übertragungsstichtag zugeflossen; der Ausweis einer Ausschüttungsverbindlichkeit in der stlichen Übertragungs-Bil bleibt hiervon unberührt. Für eine natürliche Person als übernehmenden Rechtsträger gilt dies nach § 2 Abs 1 UmwStG. Hierzu s UmwSt-Erl 2011, Rn 02.28.

 

Tz. 1530

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Diese für Ausschüttungsverbindlichkeiten von offenen GA im UmwSt-Erl 2011 aufgestellten Grundsätze gelten im Prinzip auch für Verbindlichkeiten oder Rückstellungen, soweit diese auf eine als vGA zu beurteilende Verpflichtung zurückzuführen sind. Für vGA im Zusammenhang mit Pensionszusagen sind jedoch folgende Besonderheiten zu beachten (s UmwSt-Erl 2011, Rn 06.04ff):

 

Tz. 1531

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Geht das Vermögen einer Kö durch Gesamtrechtsnachfolge auf eine Pers-Ges über, ist die zugunsten des Gesellschafters durch die Kö zulässigerweise gebildete Pensionsrückstellung von der Pers-Ges nicht aufzulösen (s Urt des BFH v 22.06.1977, BStBl II 1977, 798). Die Pers-Ges führt die zulässigerweise von der Kö gebildete Pensionsrückstellung in ihrer Gesamthands-Bil fort und hat diese bei fortbestehendem Dienstverhältnis mit dem Tw nach § 6a Abs 3 Nr 1 EStG zu bewerten. Zuführungen nach dem stlichen Übertragungsstichtag, soweit sie ihren Grund in einem fortbestehenden Dienstverhältnis haben, sind Sondervergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG. Sie mindern den stlichen Gewinn der Pers-Ges nicht. Die Pensionszusage ist beim begünstigten MU in einen Teil vor und in einen Teil nach der Umwandlung aufzuteilen. Im Versorgungsfall folgt hieraus eine Aufteilung in Eink nach § 19 EStG und § 15 EStG jeweils iVm § 24 Nr 2 EStG. Im Übrigen s UmwSt-Erl 2011, Rn 06.04 bis Rn 06.06.
 

Tz. 1532

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Im Fall des Vermögensübergangs auf eine natürliche Person ist die Pensionsrückstellung von der natürlichen Person ertragswirksam aufzulösen. Auf einen sich insges ergebenden Auflösungsgewinn ist § 6 Abs 1 UmwStG anzuwenden; s UmwSt-Erl 2011, Rn 06.07.

Wird im Fall einer Rückdeckungsversicherung die Versicherung von der übernehmenden natürlichen Person fortgeführt, geht der Versicherungsanspruch (Rückdeckungsanspruch) auf diese über und wird dadurch PV. Die Entnahme ist mit dem Tw zu bewerten. Wird die Rückdeckungsversicherung von der übertragenden Kö gekündigt, ist der Rückkaufswert mit dem Rückdeckungsanspruch zu verrechnen. Ein eventueller Restbetrag ist ergebniswirksam aufzulösen. Im Übrigen s Urt des BFH v 25.02.2004 (BStBl II 2004, 654) und s UmwSt-Erl 2011, Rn 06.08.

13.4.2.1.2.2 Gesellschafter, für die die Rückwirkungsfiktion nicht gilt

 

Tz. 1533

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Für Verbindlichkeiten oder Rückstellungen gegenüber Gesellschaftern, die auf eine als vGA zu beurteilende Verpflichtung zurückzuführen sind, für die die Rückwirkungsfiktion nach § 2 Abs 2 UmwStG nic...

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