Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.2 Grundsätzliche Zielsetzung der Regelung

Tz. 4

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Die unter § 8 Abs 2 KStG fallenden Kö können nur Eink aus Gew haben. Andere Eink-Arten sind ges ausgeschlossen. Sinn der Regelung des § 8 Abs 2 KStG ist es, den dem ESt-Recht innewohnenden Dualismus der Einkünfteermittlung für die in § 1 Abs 1 Nr 1 KStG genannten Kö auszuschließen. Der Gesetzgeber will damit – wie bereits zuvor RFH und BFH (dazu s Tz 1) – vor allem Wertungswidersprüche zwischen Zivil- und St-Recht vermeiden. Natürliche Personen können sich in verschiedener Weise betätigen und deshalb auch die Voraussetzungen für verschiedene Einkunftsarten nach § 2 Abs 1 EStG erfüllen. Dies soll grds auch für solche kst-pfl Gebilde gelten, die nicht schon nach den dem KStG vorgegebenen Rechtsnormen des Zivilrechts als gew Unternehmen gekennzeichnet sind. Anders verhält es sich aber mit den Gebilden, die schon kraft ihrer zivilrechtlichen Rechtsform "den Stempel der Gewerblichkeit" mit sich tragen. Dies gilt insbesondere für die Kap-Ges iSv § 1 Abs 1 Nr 1 KStG, aber auch für die in § 1 Abs 1 Nr 2 und 3 KStG genannten Rechtsformen (Genossenschaften und VVaG). In der Vergangenheit hatte der Gesetzgeber diese Verknüpfung an der Buchführungspflicht festgemacht; ab 2006 erfolgt eine Verknüpfung nur noch mit der Rechtsformart (§ 1 Abs 1 Nr 1 bis 3 KStG). Die Intention des Gesetzgebers hat sich dadurch aber nicht geändert. Durch § 8 Abs 2 KStG soll die Ordnungsstruktur des Zivilrechts auch im St-Recht gewahrt werden. Rechtsformen, die im Zivilrecht für gew Betätigungen vorgesehen sind, sollen auch stlich als gew behandelt werden. Diese Ordnungsstruktur darf nicht willkürlich gerade dort durchbrochen werden, wo die eigentliche rechtliche Bedeutung der Kap-Ges in Erscheinung tritt; s Urt des BVerfG v 24.01.1962, BVerfGE 13, 331.

Tz. 5

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Diese Grundentscheidung des Gesetzgebers wird nicht dadurch widersprüchlich, dass er sie nicht auf Pers-Ges übertragen hat. Zwar werden auch Pers-Ges wie die OHG und die KG handelsrechtlich als Kaufleute angesehen (s § 6 Abs 1 HGB iVm § 105 BGB bzw § 161 HGB). Eink aus Gew liegen bei diesen Gesellschaften dennoch nur dann vor, wenn die stlichen Voraussetzungen eines Gew erfüllt sind (s Schmidt/Wacker, EStG § 15 Rn 180ff mwN). Begründet ist dies darin, dass das ESt-Recht bei der Besteuerung der Gesellschafter einer Personenhandels-Ges sowieso nicht durchgehend an die Ordnungsstruktur des Zivilrechts anknüpft, sondern in die stliche Gewinnermittlung auch Eink einbezieht, die – zivilrechtlich – nicht die Gesellschaft, sondern der Gesellschafter erzielt (sog Sondervergütungen iSv § 15 Abs 1 Nr 2 2. HS EStG sowie Gewinne aus der Veräußerung der Anteile iSv § 16 Abs 1 Nr 2 EStG; s Urt des BFH v 20.10.1976, BStBl II 1977, 99, v 18.11.1997, BFH/NV 1998, 573, und v 01.03.2018, GmbHR 2018, 690). In Teilbereichen hat der Gesetzgeber allerdings auch bei Pers-Ges eine vollumfängliche Gewerblichkeit der Eink angenommen. Zum einen ist dies bei Anwendung der sog Abfärberegelung des § 15 Abs 3 Nr 1 EStG der Fall. Die Tätigkeit einer Pers-Ges, die auch gew Eink erzielt, gilt danach in vollem Umfang als gew. Diese Vorschrift hat damit einen ähnlichen, aber nicht identischen Regelungsinhalt wie § 8 Abs 2 KStG. Zur Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift s Beschl des BVerfG v 15.01.2008, DB 2006, 1243. Zum anderen werden gew geprägte Pers-Ges nach § 15 Abs 3 Nr 2 EStG ebenfalls in vollem Umfang als gew behandelt. Auch hier bestehen gewisse Parallelen zu § 8 Abs 2 KStG. Im Unterschied zu § 8 Abs 2 KStG greifen § 15 Abs 3 Nr 1 und 2 EStG allerdings ausdrücklich nur dann ein, wenn die Tätigkeit mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommen wird (zu dieser Problematik bei § 8 Abs 2 KStG s Tz 34 ff).

Tz. 6

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§ 8 Abs 2 KStG wird allg als verfassungsgem angesehen; zB s Schallmoser (in HHR, § 8 KStG Rn 32), s Fehrenbacher (in Schn/F, § 8 KStG Rn 145) und s Blümich/Rengers (§ 8 KStG Rn 50). Zur GewSt-Pflicht kraft Rechtsform haben sowohl das BVerfG als auch der BFH bereits mehrfach die Vereinbarkeit mit dem GG bestätigt; s Beschl des BVerfG v 22.07.2008–1 BvR 1769/08 und v 24.03.2010 (NJW 2010, 2116) sowie s Urt des BFH v 08.04.2008 (BStBl II 2008, 681).

Die bis 2005 uU bestehende Diskriminierung ausl Kö aufgrund der Ungleichbehandlung mit inl Kö hat der Gesetzgeber mit der Änderung des § 8 Abs 2 KStG beseitigt. Die Vorschrift dürfte deshalb auch europarechtlich nicht zu beanstanden sein; ebenso s Berninghaus (in R/H/N, § 8 KStG Rn 90ff).