Bilanzsteuerrechtliche Berücksichtigung von Abfindungsklauseln in Pensionszusagen

BMF, 6.4.2005, IV B 2 - S 2176 - 10/05

Zusagen auf Leistungen der betrieblichen Altersversorgung können Regelungen zur Abfindung der Versorgungsanwartschaften und/oder der laufenden Versorgungsleistungen enthalten. Für die bilanzsteuerrechtliche Berücksichtigung von Abfindungsklauseln in Pensionszusagen gemäß § 6a EStG gilt nach Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder Folgendes:

1. Allgemeines

Nach § 6a Abs. 1 Nr. 2 EStG können für Pensionszusagen insoweit keine Rückstellungen gebildet werden, als die Zusagen Vorbehalte enthalten, nach denen Anwartschaften oder laufende Leistungen gemindert oder entzogen werden können. Das gilt nicht, soweit sich die Vorbehalte nur auf Tatbestände erstrecken, bei deren Vorliegen nach den allgemeinen Rechtsgrundsätzen unter Beachtung billigen Ermessens eine Minderung oder ein Entzug der Versorgungsansprüche zulässig ist.

2. Gleichwertigkeit der Abfindung und der ursprünglichen Pensionszusage

Der BFH hat mit Urteil 10.11.1998, I R 49/97 (BStBl 2005 II S. …) entschieden, dass die dem Arbeitgeber vorbehaltene Möglichkeit, Pensionsverpflichtungen jederzeit in Höhe des Teilwertes nach § 6a Abs. 3 EStG abfinden zu können, einen steuerschädlichen Vorbehalt i.S.d. § 6a Abs. 1 Nr. 2 EStG darstellt und deshalb einer Passivierung derartiger Pensionsverpflichtungen entgegen steht. Dem Urteil lag die Annahme zu Grunde, dass der mögliche Abfindungsbetrag mindestens dem Wert des gesamten Versorgungsversprechens zum Abfindungszeitpunkt entsprechen muss.

Abfindungsklauseln in Pensionszusagen führen zu einer Steuerschädlichkeit i.S. vom § 6a Abs. 1 Nr. 2 EStG und damit zu einem Nichtausweis der Pensionsrückstellungen, wenn die Versorgungszusagen gegenüber aktiven Anwärtern mit dem Teilwert gemäß § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 EStG abgefunden werden können. Dagegen ist ein Abfindungsrecht, das sich für aktive Anwärter nach dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen i.S. von § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 EStG (d.h. der volle, unquotierte Anspruch) zum Zeitpunkt der Abfindung bemisst, unschädlich. Das gleiche gilt für die Abfindung von laufenden Versorgungsleistungen und unverfallbaren Ansprüchen gegenüber ausgeschiedenen Anwärtern (sofern arbeitsrechtlich zulässig), wenn vertraglich als Abfindungsbetrag der Barwert der künftigen Pensionsleistungen gemäß § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 EStG vorgesehen ist.

3. Schriftliche Festlegung des Verfahrens zur Ermittlung der Abfindungshöhe (§ 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG)

Die Regelungen zum Schriftformerfordernis nach dem BMF-Schreiben vom 28.8.2001 (BStBl 2001 I S. 594) gelten für in Pensionszusagen enthaltenen Abfindungsklauseln entsprechend. Wird das Berechnungsverfahren zur Ermittlung der Abfindungshöhe nicht eindeutig und präzise schriftlich fixiert, scheidet die Bildung einer Pensionsrückstellung insgesamt aus.

4. Zeitliche Anwendung

Die Grundsätze dieses Schreibens gelten für alle noch offenen Fälle. Aus Vertrauensschutzgründen sind jedoch nach den Textziffern 2 und 3 schädliche Abfindungsklauseln in Pensionszusagen, die bis zum Tag der Veröffentlichung dieses Schreibens im Bundessteuerblatt erteilt wurden, nicht zu beanstanden, wenn sie bis zum 31.12.2005 unter Berücksichtigung der o. g. Grundsätze schriftlich angepasst werden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Besprechung zu dieser Verwaltungsanweisung

Normenkette

EStG § 6a

Fundstellen

BStBl I, 2005, 619