BFH Urteil vom 27.07.1988 - I R 87/85 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Zur Besteuerung von Lizenzgebühren für die Nutzung von Warenzeichen

Leitsatz (NV)

1. Eine nach panamaischem Recht errichtete Kapitalgesellschaft mit Sitz in Panama und Adressenanschrift in der Schweiz ist entweder Kapitalgesellschaft i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG 1977 oder sonstige juristische Person i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG 1977.

2. Wird an einen inländischen Vergütungsschuldner i. S. des § 50 a Abs. 5 Satz 2 EStG 1977/79 ein Haftungsbescheid gerichtet, durch den er als Haftender für ,,Einkommensteuer 1978 und 1979" einer nach panamaischem Recht errichteten Kapitalgesellschaft in Anspruch genommen wird, so ist der Haftungsbescheid rechtswidrig, weil die Kapitalgesellschaft panamaischen Rechts keine Einkommensteuer, sondern allenfalls Körperschaftsteuer schuldet.

3. Zur Behandlung von ,,Lizenzzahlungen" als Vergütungen i. S. des § 50 a Abs. 4 Buchst. b EStG.

Normenkette

AO 1977 § 129; KStG 1977 § 1 Abs. 1 Nrn. 1, 4; EStG 1977/79 § 49 Abs. 1 Nr. 2; EStG 1977/79 § 49 Abs. 1 Nr. 3; EStG 1977/79 § 49 Abs. 1 Nr. 6; EStG 1977/79 § 49 Abs. 1 Nr. 9; EStG 1977/79 § 50a Abs. 4 Buchst. b; EStG 1977/79 § 50a Abs. 5

Verfahrensgang

FG München

Tatbestand

Die Klägerin, eine inländische GmbH, betreibt den Einzelhandel mit Textilien. Sie bezieht u. a. vom einer italienischen AG (SpA) Textilien, die in Italien unter dem Warenzeichen ,,X" hergestellt worden waren. Das Warenzeichen ist in der Bundesrepublik zu Gunsten einer Gesellschaft in den USA geschützt. Am 1. 11. 1977 schloß die Klägerin mit der Y-SA, einer nach panamaischem Recht errichteten Kapitalgesellschaft mit Sitz in Panama und Adressenanschrift in der Schweiz, einen sog. Händlervertrag, durch den sie zum Alleinhändler für den Vertrieb von Textilien mit dem Warenzeichen ,,X" in der Bundesrepublik bestellt wurde. Die Klägerin verpflichtet sich, an die Y-SA eine Lizenzgebühr von 4 v. H. des Brutto- Einkaufsumsatzes aller Textilien mit dem Warenzeichen ,,X", mindestens aber 100 000 DM pro Jahr zu zahlen.

Nach einer Betriebsprüfung erließ das FA gegenüber der Klägerin einen auf § 50 a Abs. 5 Satz 5 EStG gestützten Haftungsbescheid über ,,Einkommensteuer 1978 und 1979" in Höhe von 42 427 DM. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg (EFG 1985, 351).

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung, des Haftungsbescheids vom 13. November 1981 und der Einspruchsentscheidung vom 11. August 1982 (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

1. Das FA hat die Klägerin als Haftungsschuldnerin für Einkommensteuerschulden 1978 und 1979 der Y-SA in Anspruch genommen. Dies ist rechtsfehlerhaft, weil die Y-SA keine Einkommensteuern 1978 und 1979 schuldet. Nach § 1 EStG sind nur natürliche Personen einkommensteuerpflichtig. Kapitalgesellschaften, die nach panamaischem Recht gegründet wurden und ihre Adressenanschrift in der Schweiz haben, sind keine natürlichen Personen, sondern entweder Kapitalgesellschaft i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) 1977 oder sonstige juristische Person i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG 1977. In beiden Fällen sind sie gemäß § 2 Nr. 1 KStG 1977 (nur) beschränkt körperschaftsteuerpflichtig, soweit sie inländische Einkünfte i. S. des § 49 EStG erzielen.

2. Der Senat kann zwar nicht ausschließen, daß die Haftungsinanspruchnahme der Klägerin wegen ,,Einkommensteuern 1978 und 1979" statt wegen ,,Körperschaftsteuern 1978 und 1979" auf einer offensichtlichen Unrichtigkeit i. S. des § 129 der Abgabenordnung (AO 1977) beruht. Dies steht jedoch der Aufhebung der Vorentscheidung und des angefochtenen Haftungsbescheids nicht entgegen. Die FG können die (hier unterstellten) offensichtlichen Unrichtigkeiten nicht in dem Sinne berichtigen, daß dadurch aus einem rechtswidrigen Haftungsbescheid ein rechtmäßiger wird. Außerdem können im Revisionsverfahren die tatsächlichen Voraussetzungen für den Erlaß eines gemäß § 129 AO 1977 geänderten Haftungsbescheids nicht festgestellt werden (§ 127 FGO).

Schließlich kann die Änderung nach § 129 AO 1977 aus Verjährungsgründen ausgeschlossen sein (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 22. Oktober 1986 I R 107/82, BFHE 148, 507, BStBl II 1987, 293).

3. Das FG ist von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen. Die Vorentscheidung kann deshalb keinen Bestand haben. Die Sache ist entscheidungsreif. Da die Y-SA in den Streitjahren 1978 und 1979 nicht einkommensteuerpflichtig war, war die Inanspruchnahme der Klägerin als Haftungsschuldnerin für Einkommensteuerschulden 1978 und 1979 der Y- SA rechtswidrig. Deshalb waren die Vorentscheidung, der Haftungsbescheid vom 13. November 1981 und die Einspruchsentscheidung vom 11. August 1982 aufzuheben.

4. Mit Rücksicht auf den besonderen Verfahrensablauf im Streitfall weist der Senat aus Gründen der Prozeßökonomie auf folgendes hin:

a) Das FA stützte den Haftungsbescheid vom 13. November 1981 auf § 50 a Abs. 5 Satz 5 EStG 1977/79. Die Vorschrift setzt steuerpflichtige Einkünfte i. S. des § 50 a Abs. 4 EStG 1977/79 voraus. Der im Streitfall allenfalls einschlägige § 50 a Abs. 4 Buchst. b EStG 1977/79 verweist seinerseits auf § 49 Abs. 1 Nrn. 2, 3, 6 und 9 EStG 1977/79. Von den zuletzt genannten Vorschriften scheidet die Anwendung des § 49 Abs. 1 Nrn. 2 und 3 EStG 1977/79 im Streitfall ohne weiteres aus, weil weder die Y-SA noch die SpA im Inland eine Betriebsstätte oder einen ständigen Vertreter unterhielten und beide hier auch keine selbständige Arbeit ausüben oder verwerten konnten (vgl. BFH-Urteile vom 4. März 1970 I R 140/66, BFHE 98, 420, BStBl II 1970, 428; vom 20. Februar 1974 I R 217/71, BFHE 111, 503, BStBl II 1974, 511; vom 1. Dezember 1982 I R 238/81, BFHE 137, 320, BStBl II 1983, 213; vom 20. Juni 1984 I R 283/81, BFHE 142, 35, BStBl II 1984, 828).

b) Nach Auffassung des FG erfüllte die Y-SA den Besteuerungstatbestand des § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1977/79 dadurch, daß sie der Klägerin ein Alleinvertriebsrecht an den Textilien mit dem Warenzeichen ,,X" zur Nutzung überließ und die Klägerin das Alleinvertriebsrecht in ihrer inländischen Betriebsstätte verwertete. Nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1977/79 führt jedoch nur die entgeltliche Nutzungsüberlassung von Rechten, nicht dagegen auch die entgeltliche Übertragung von Rechten zu inländischen Einkünften. Es ist deshalb zwischen einer Nutzungsüberlassung von Rechten und einer Rechtsübertragung zu unterscheiden. Die Voraussetzungen des § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1977/79 können nur dann erfüllt sein, wenn das Recht im Vermögen des Überlassenden bleibt und nicht in das Vermögen des Nutzenden übergeht. Die Übertragung eines Alleinvertriebsrechts kann deshalb nicht unter § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1977/79 fallen. Das Alleinvertriebsrecht ist ein immaterielles Wirtschaftsgut, das derjenige, der zum Alleinvertrieb berechtigt wird, als eigenen Vermögensgegenstand erwirbt (vgl. FG Münster, Urteil vom 26. November 1970 II 680/70 E, EFG 1971, 279; Herrmann / Heuer / Raupach, Einkommensteuer und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, § 6 EStG Anm. 854 ,,Alleinvertriebsrecht"). Das Alleinvertriebsrecht wird - soweit ein Entgelt bezahlt wird - von seinem Inhaber angeschafft. Er nutzt es als eigenes und nicht als fremdes Recht.

c) Soweit das FG angenommen hat, die Y-SA habe der Klägerin das Warenzeichen ,,X" zur Nutzung überlassen, hätte es vorab feststellen müssen, nach welchem in- oder ausländischen Warenzeichenrecht sich die Nutzungsüberlassung beurteilt. Soweit ausländisches Warenzeichenrecht Anwendung finden sollte, hätte es dieses seinem Inhalt nach feststellen müssen (vgl. Gräber / Ruban, Finanzgerichtsordnung, 2. Aufl., § 118 Anm. 11).

d) Nach deutschem Warenzeichenrecht vermittelt jedes Warenzeichen seinem Inhaber (nur) das Recht, Waren der angemeldeten Art oder ihre Verpackung oder Umhüllung mit dem Warenzeichen zu versehen, die so bezeichneten Waren in Verkehr zu setzen sowie auf Ankündigung, Preislisten, Geschäftsbriefen, Empfehlungen, Rechnungen oder dergleichen anzubringen (§ 15 Abs. 1 des Warenzeichengesetzes - WZG -). Das Recht des Zeicheninhabers ,,erschöpft" sich jedoch mit dem ersten Inverkehrsetzen der Ware (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 22. Januar 1964 Ib ZR 92/62, BGHZ 41, 84, und vom 2. Februar 1973 I ZR 85/71, BGHZ 60, 185; Baumbach / Hefermehl, Warenzeichenrecht, 12. Aufl., § 15 WZG Anm. 46). Es wird im Hinblick auf die von dem Rechtsinhaber oder seinem Lizenznehmer rechtmäßig gekennzeichnete und in Verkehr gesetzte Ware nicht dadurch verletzt, daß ein Erwerber sie weitervertreibt. Der Weitervertrieb kann nur nach § 24 WZG untersagt werden, wenn die Ware widerrechtlich gekennzeichnet wurde. Daran fehlt es, wenn der Inhaber des Warenzeichensrechts oder sein Lizenznehmer die jeweils von ihnen rechtmäßig gekennzeichnete Ware in Verkehr setzen. Das Zeichenrecht dient nur dem Schutz der Herkunftsfunktion des Zeichens. Es begründet jedoch kein Vertriebsmonopol. Die Klägerin konnte deshalb die von ihr erworbenen und mit dem Warenzeichen ,,X" versehenen Textilien weitervertreiben, ohne dazu eine Lizenz besitzen zu müssen. Bei dem Verkauf der Textilien handelte sie nicht ,,auf Grund" einer ihr eingeräumten Lizenz. Die von der Klägerin geleisteten ,,Lizenzzahlungen" konnten deshalb nur dann unter § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1977/79 subsumiert werden, wenn das FG zu der Überzeugung gelangt, daß es das wirtschaftliche Ziel des Vertrages vom 1. November 1977 mit der Y-SA war, der Klägerin das Recht einzuräumen, selbst Waren der angemeldeten Art oder ihre Verpackung oder Umhüllung mit dem Warenzeichen zu versehen. Sollte es dagegen alleiniges Ziel des Vertrages vom 1. November 1977 gewesen sein, der Klägerin ein Alleinvertriebsrecht für Textilien einzuräumen, die die SpA mit dem Warenzeichen ,,X" versehen hatte, könnten die ,,Lizenzzahlungen" nicht unter § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG subsumiert werden. Es würde sich dann um Aufwendungen handeln, die durch die Anschaffung der Textilien ausgelöst sind. In diesem Sinne wären es Warenanschaffungskosten.

e) Zwar verwendete die Klägerin das Warenzeichen ,,X" nach den tatsächlichen Feststellungen des FG auf ihren Briefköpfen. Auch kann die Verwendung eines Warenzeichens auf Geschäftsbriefen grundsätzlich den Schutzbereich des § 15 Abs. 1 WZG tangieren. Dies zwingt jedoch noch nicht zur Annahme von Einnahmen i. S. des § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1977/79. Vielmehr schützt das Verwendungsverbot des § 15 Abs. 1 WZG den Zeicheninhaber nur dagegen, daß ein Dritter in einer Ankündigung eine mit dem geschützten Warenzeichen identische oder verwechselbare Bezeichnung für Waren benutzt, die nicht vom Zeicheninhaber oder einer von ihm ermächtigten Person stammen. Hat dagegen der Zeicheninhaber selbst oder eine von ihm dazu ermächtigte Person die Ware mit dem Warenzeichen versehen, so darf der sie erwerbende Händler auch in seinen Briefköpfen für diese Ware werben (vgl. Baumbach / Hefermehl, a.a.O., § 15 WZG Anm. 68). § 15 Abs. 1 WZG verbietet nicht die Ankündigung echter Zeichenware (vgl. Ulmer, Neue Juristische Wochenschrift 1969, 11, 16).

Sollte deshalb das FG zu der Überzeugung kommen, daß die Werbung der Klägerin mit dem Warenzeichen ,,X" auf den eigenen Geschäftsbriefen nur Ausfluß ihrer Händlerfunktion war, so ist ein dafür gezahltes Entgelt ebenfalls den Warenanschaffungskosten zuzurechnen.

f) Bezogen auf die Anwendung des § 49 Abs. 1 Nr. 9 EStG 1977/79 gelten die Ausführungen zu II.4. b) bis e) sinnentsprechend.

Fundstellen

Haufe-Index 415916

BFH/NV 1989, 393