BFH Urteil vom 24.02.1965 - I 349/61 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Gewerbesteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Ein Erbensucher (Genealoge), der unbekannte Erben ermittelt, um sich von diesen gegen ein Erfolgshonorar mit der Durchsetzung der Erbansprüche beauftragen zu lassen, bezieht keine Einkünfte aus selbständiger Arbeit im Sinn des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 oder 3, sondern unterhält ein gewerbliches Unternehmen.

Normenkette

GewStG § 2 Abs. 1 S. 2; EStG § 18 Abs. 1 Nrn. 1, 3

Tatbestand

Mit der Nachlaßregelung befaßte Personen und Behörden - meist ausländische (amerikanische) Anwälte, Testamentsvollstrecker und Nachlaßverwalter - treten an den Bf. heran, unbekannte Erben zu ermitteln und die für die Abwicklung benötigten Unterlagen und Vollmachten zu besorgen. Der Bf. trachtet, mit Hilfe von zwei Angestellten und von freien Mitarbeitern, unter Benutzung der Meldeämter, Pfarrämter, Familienregister usw. die Namen der nächsten Verwandten des Erblassers festzustellen, und hält die voraussichtlich erbberechtigten Personen in einer stammbaumähnlichen übersicht fest. Er ermittelt anhand der Melderegister, des Suchdienstes, der Heimatkarteien, Adreßbücher usw. die Wohnungen dieser Verwandten, um mit ihnen Verbindung aufzunehmen. Er erklärt, ihnen einen Erbschaftsanspruch nachweisen zu können. Den Erbfall im einzelnen gibt er ihnen erst bekannt, nachdem ihm alle Erben die Besorgung der weiteren Ermittlungen und Geschäfte übertragen haben, die zur Geltendmachung und Erfüllung der Erbansprüche notwendig sind. Alsdann beauftragt der Bf. die Stelle, die ihm von dem Erbfall Kenntnis gegeben hatte, die Erbansprüche durchzusetzen. Er besorgt die erforderlichen Urkunden und Unterlagen, erledigt die Erbschaftsteuer und rechnet mit den Erben ab. Für seine Arbeit erhält er ein vereinbartes Erfolgshonorar von 10 bis 40 v. H. der Nachlaßanteile der Erben, wovon er 5 bis 20 v. H. an den Anwalt, Nachlaßverwalter usw. weitergibt.

Das Finanzamt hat den Bf. erstmalig für das Jahr 1955 als Gewerbetreibenden zur Gewerbesteuer herangezogen.

Die Sprungberufung blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht hat entschieden, daß der Beruf des Bf. keinem der in § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG aufgezählten Berufe, besonders nicht dem Rechtsanwaltsberuf ähnlich, sondern gewerblicher Art sei. Die wesentlichen Teile der Begründung sind in den "Entscheidungen der Finanzgerichte" 1961 Nr. 245 S. 205 veröffentlicht.

Mit der Rb. wird weiterhin die Ansicht vertreten, daß der Beruf des Bf. dem eines Rechtsanwalts, hilfsweise dem eines Testamentsvollstreckers oder eines Vermögensverwalters, ähnlich sei. Außerdem handele es sich um eine wissenschaftliche Tätigkeit. Jedenfalls aber verletze die Heranziehung zur Gewerbesteuer den Grundsatz von Treu und Glauben.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Die Beteiligten gehen zutreffend davon aus, daß keine Gewerbesteuerpflicht besteht, wenn es sich um Einkünfte aus selbständiger Arbeit handelte (§ 2 Abs. 1 GewStG, § 1 Abs. 1 GewStDV 1955, § 2 Abs. 3, § 18 EStG 1955). Dem Bf. kann jedoch nicht darin gefolgt werden, daß seine Tätigkeit freiberuflicher Art im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG 1955 ist oder eine sonstige selbständige Arbeit im Sinne der Zff. 3 dieser Vorschrift darstellt und daß es an allgemeinen Kennzeichen einer gewerblichen Tätigkeit fehlt. Das Finanzgericht hat die Einkünfte deshalb zu Recht als Gewinn aus Gewerbebetrieb betrachtet.

Der Bf. wäre Freiberufler, wenn seine Tätigkeit einem der in § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG angeführten Berufe ähnlich wäre oder wenn sie als wissenschaftlich bezeichnet werden könnte. Diese Voraussetzungen liegen nicht vor. Ein ähnlicher Beruf ist gegeben, wenn er in wesentlichen Punkten mit einem oder mehreren der im Gesetz genannten Berufe verglichen werden kann (Urteile des Bundesfinanzhofs IV 84/57 U vom 14. November 1957, BStBl 1958 III S. 3, Slg. Bd. 66 S. 4; IV 120/62 U vom 18. Juli 1963, BStBl 1963 III S. 557, Slg. Bd. 77 S. 646). Der Bf. beginnt seine Tätigkeit damit, zunächst auf eigene Rechnung und Gefahr die unbekannten Angehörigen der Erblasser ausfindig zu machen. Diese Arbeit umfaßt einen recht erheblichen Teil seiner Gesamttätigkeit. Sie entspricht nicht wesentlichen Merkmalen des Rechtsanwaltsberufs. Dieser ist ein akademischer Beruf. Der ähnliche Beruf braucht allerdings nicht gleichfalls eine akademische Ausbildung vorauszusetzen; er muß aber ebenfalls auf einer wissenschaftlichen Grundlage ausgeübt werden (Urteile des Bundesfinanzhofs IV 54/61 U vom 12. Dezember 1963, BStBl 1964 III S. 136, Slg. Bd. 78 S. 349; IV 120/62 U, a. a. O.). Daran fehlt es bei der Erbensuche des Bf.; denn sie baut im wesentlichen auf praktischen Erfahrungen auf. Die Erbensuche als solche hat auch nichts gemeinsam mit dem, was für den Rechtsanwalt den eigentlichen Inhalt seiner Tätigkeit ausmacht, nämlich der rechtlichen Betreuung der Auftraggeber. Der Bf. hat, solange er die Erben suche, noch keinen Auftraggeber. Eine rechtsanwaltsähnliche rechtliche Betreuung kann überhaupt erst einsetzen, nachdem der Bf. die Erben ermittelt und von ihnen mit der Vertretung beauftragt worden ist. Die Suche nach unbekannten Erben, um diesen dann ihre Vertretung anzutragen, ist dem Rechtsanwaltsberuf in aller Regel fremd. Das gilt jedenfalls dann, wenn sie mit besonderen Schwierigkeiten verbunden ist. Hier beginnt nach der eigenen Darstellung des Bf. gerade sein eigenes Arbeitsfeld. Die Tätigkeit des Bf. beruht weitgehend darauf, daß sich Rechtsanwälte an ihn um Hilfeleistung wenden. Versuchen Rechtsanwälte in Ausnahmefällen selbst, unbekannte Angehörige eines Erblassers zu ermitteln, wie der Bf. behauptet, so erfüllen sie damit kein wesentliches Merkmal des Rechtsanwaltsberufs. In einer solchen Erbensuche liegt für einen Rechtsanwalt keineswegs eine Spezialisierung auf einem bestimmten Rechtsgebiet. Daß der Bf. in einem fortgeschrittenen Zeitpunkt seiner Suchtätigkeit zur Bereinigung des angefertigten Stammbuchs erbrechtliche Erwägungen anstellt, um sich bei der weiteren Suche nicht ins uferlose zu verlieren, hat für die Frage der Berufsähnlichkeit keine Bedeutung. Die Zwischenschaltung dieser erbrechtlichen Erwägungen ändert nichts daran, daß die Suche nach unbekannten Erben, wie der Bf. sie betreibt, im ganzen gesehen für den Rechtsanwaltsberuf nicht charakteristisch ist. Ebensowenig würde es für eine ähnlichkeit ausreichen, wenn die Arbeit des Bf., wie die des Rechtsanwalts, im öffentlichen Interesse läge. Ein allgemeiner Grundsatz des Inhalts, daß jede im öffentlichen Interesse geleistete selbständige Tätigkeit freiberuflicher Art ist, besteht nicht (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 178/58 U vom 17. März 1960, BStBl 1960 III S. 209, Slg. Bd. 70 S. 561).

Zutreffend hat das Finanzgericht auch in der Art der Verwertung der Suchergebnisse ein dem Rechtsanwaltsberuf fremdes Merkmal gesehen. Die gleiche Rechtsauffassung hat bereits der Reichsfinanzhof im Urteil VI 718/38 vom 7. Dezember 1938 (RStBl 1939 S. 215), das ebenfalls einen Erbensucher betraf, vertreten. Der Reichsfinanzhof hat darauf hingewiesen, die freiberufliche Tätigkeit der Rechtsbeistände oder Steuerberater könne nur darin bestehen, ihnen erteilte Aufträge in Rechtssachen auszuführen, nicht aber ihrerseits Erben zu ermitteln, um diese dann zu veranlassen, ihnen den Auftrag zur Durchsetzung ihrer Rechtsansprüche zu erteilen. Ein Verfahren, in dem jemand Fälle aufspürt und dann an die Beteiligten herantritt, um von ihnen Aufträge zu erhalten, sei nicht mehr Ausübung eines freien Berufs, wie sie bei Rechtsanwälten usw. vorausgesetzt ist, sondern rein gewerbliches Gebaren. Nach Auffassung des Senats gilt dies auch dann, wenn das Aufspüren der Fälle sich beim Bf. darauf beschränkt, unbekannte Erben mit dem Ziel zu suchen, ihnen seine Dienste anzubieten.

Die Suchtätigkeit des Bf. ist auch nicht wissenschaftlich schlechthin. Begrifflich ist dafür notwendig, daß eine hochstehende, besonders qualifizierte Tätigkeit ausgeübt wird, die dazu befähigt, schwierige Streitfälle nach streng objektiven und sachlichen Gesichtspunkten zu lösen. Der Begriff der Wissenschaft ist in besonderem Masse mit den Disziplinen verbunden, die an den Hochschulen gelehrt werden. Eine wissenschaftliche Tätigkeit setzt zwar kein Hochschulstudium, wohl aber wissenschaftliche Kenntnisse im Sinne dieser Betrachtungsweise voraus. Wissenschaftlich tätig ist nicht nur, wer schöpferische oder forschende Arbeit leistet (reine Wissenschaft), sondern auch, wer das aus der Forschung hervorgegangene Wissen und Erkennen auf konkrete Vorgänge anwendet (angewandte Wissenschaft). Von wissenschaftlichen Arbeiten kann aber nur gesprochen werden, wenn grundsätzliche Fragen oder konkrete Vorgänge methodisch in ihren Ursachen erforscht, begründet und in einen Sinnzusammenhang gebracht werden, wie z. B. in wissenschaftlichen Gutachten über schwierige Streitfragen (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs IV 73/52 U vom 30. April 1952, BStBl 1952 III S. 165, Slg. Bd. 56 S. 425; IV 104/52 U vom 13. November 1952, BStBl 1953 III S. 33, Slg. Bd. 57 S. 83). Der Bf. hat nur zwei Semester an einer Universität studiert und sich dabei hauptsächlich mit Geographie, Völkerkunde und Zeitungswissenschaft beschäftigt. Er mag sich durch den Hochschulbesuch, ferner durch ausgedehnte Auslandsreisen und Beschäftigung im väterlichen Büro eine umfassende Allgemeinbildung und auch besondere Berufskenntnisse angeeignet haben, um unbekannte Erben mit Erfolg suchen zu können. Seine Suchtätigkeit beruht auf diesen durch langjährige Berufserfahrung vertieften Kenntnissen. Ihrer Art nach stellt sie daher keine wissenschaftliche Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG dar. Das ist offensichtlich, wenn man bedenkt, daß selbst die übliche praktische Ausübung eines als wissenschaftlich zu kennzeichnenden Berufs, z. B. als Arzt, Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer, nicht den Begriff der wissenschaftlichen Tätigkeit im Sinne der genannten Gesetzesvorschrift erfüllt (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 171/55 U vom 6. Dezember 1956, BStBl 1957 III S. 129, Slg. Bd. 64 S. 338).

Der Bf. fällt hinsichtlich der Erbensuche auch nicht unter § 18 Abs. 1 Ziff. 3 EStG. Bei dieser Bestimmung ist in erster Linie an mehr gelegentliche Tätigkeiten gedacht, wenngleich nach dem Gesetzeswortlaut fortgesetzte Tätigkeiten nicht von vornherein ausscheiden. Es muß sich aber immer um die im § 18 Abs. 1 Ziff. 3 EStG genannten Testamentsvollstrecker und Vermögensverwalter oder um Tätigkeiten handeln, die denen der Testamentsvollstrecker und Vermögensverwalter ganz ähnlich sind (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs IV 197/50 U vom 16. März 1951, BStBl 1951 III S. 97, Slg. Bd. 55 S. 255; IV 77/53 S vom 17. Februar 1955, BStBl 1955 III S. 100, Slg. Bd. 60 S. 257; IV 404/60 U vom 29. März 1961, BStBl 1961 III S. 306, Slg. Bd. 73 S. 100). Diese Voraussetzungen erfüllt der Bf. bei der Erbensuche nicht. Weder obliegt ihm die Vollstreckung von Testamenten noch die Verwaltung von Vermögen. Es kann dahingestellt bleiben, ob, wovon der Bf. ausgeht, ein Nachlaßpfleger (§ 1960 Abs 2 BGB) unter § 18 Abs. 1 Ziff. 3 EStG einzureihen ist; denn die Tätigkeit des Bf. hat mit derjenigen eines Nachlaßpflegers keine ausreichende ähnlichkeit. Der Nachlaßpfleger ist gesetzlicher Vertreter des unbekannten Erben; als solcher hat er insbesondere den Nachlaß zu verwalten (§ 2017 BGB; Palandt, Kommentar zum BGB, 24. Aufl., § 1060 Anm. 5 C s). Nur wegen dieser Verwaltungstätigkeit kann eine Gleichstellung mit dem im § 18 Abs. 1 Ziff. 3 EStG genannten Vermögensverwalter in Betracht kommen, nicht aber wegen der Suche nach unbekannten Erben. übrigens gilt hinsichtlich der Suchtätigkeit für den Nachlaßpfleger ähnliches wie für den Rechtsanwalt; die Tätigkeit des Bf. beruht darauf, daß Nachlaßpfleger die Erben nicht selbst suchen, sondern sich seiner Hilfe bedienen.

Die Sucharbeit und Verhandlungen mit den Erben, um von ihnen mit der Durchsetzung der Erbansprüche beauftragt zu werden, sind danach nicht als selbständige Arbeit im Sinne des Einkommensteuerrechts anzusehen. Es handelt sich um eine selbständige, nachhaltige Betätigung, die mit Gewinnabsicht unternommen wird. Entgegen der Meinung des Bf. stellt sie auch eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dar, so daß die Merkmale eines Gewerbebetriebs erfüllt sind (§ 2 GewStG 1955, § 1 GewStDV 1955). Die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr zeigt sich darin, daß der Bf. die Ergebnisse seiner Arbeit - die Kenntnis des Erbfalls und der Erbeigenschaft - allgemein Erben gegen Entlohnung zur Verfügung stellt. Daß im Einzelfall nur bestimmte Personen in Betracht kommen, steht nicht entgegen. Die Arbeit des Bf. ist nicht von vornherein auf ganz bestimmte Personen beschränkt, sondern sie erstreckt sich schlechthin auf unbekannte Erben als einen Teil der Allgemeinheit. Das Fehlen von Betriebskapital schließt eine gewerbliche Betätigung ebensowenig aus wie das Einsetzen der persönlichen Arbeitskraft. Auch die Werbung ist kein notwendiges Begriffsmerkmal (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs IV 178/58 U, a. a. O.).

Ob der sich an die Erbenermittlung anschließende Teil der Tätigkeit des Bf., nämlich die erbrechtliche Beratung, die Bemühungen zur Durchsetzung der Erbansprüche sowie die Regelung der Erbschaftsteuer und der Devisenangelegenheiten, auf wissenschaftlicher Grundlage beruht und den Tätigkeiten eines Rechtsanwalts ähnelt (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs IV 54/61 U und IV 120/62 U a. a. O.), kann dahingestellt bleiben. Dieser Teil der Tätigkeit hängt, wie das Finanzgericht zutreffend festgestellt hat, eng mit der Erbensuche und deren finanziellen Verwertung eng zusammen. Der unlösbare Zusammenhang wird auch durch das einheitliche Entgelt bewiesen. Die Berufsausübung des Bf. kann deshalb steuerlich nur einheitlich gewürdigt werden. Da ein recht erheblicher Teil auf die Erbensuche, die gewerblicher Art ist, entfällt, unterliegt die gesamte Tätigkeit der Gewerbesteuer (Urteile des Bundesfinanzhofs I 116/66 U vom 23. Oktober 1956, BStBl 1957 III S. 17, Slg. Bd. 64 S. 46; IV 390/55 U vom 28. März 1957, BStBl 1957 III S. 182, Slg. Bd. 64 S. 490).

Mit der Heranziehung zur Gewerbesteuer hat das Finanzamt nicht den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt. Die Gewerbesteuer wird jeweils für einen bestimmten Zeitabschnitt festgesetzt. Das Finanzamt hat deshalb die Steuerpflicht für jeden Veranlagungszeitraum erneut zu prüfen. Dabei ist es an seine frühere Beurteilung nicht gebunden; sie bedeutet keine Zusage für die Zukunft. Der Bf. kann deshalb daraus, daß er von 1938 bis 1954 als Freiberufler angesehen wurde, nicht die Forderung ableiten, im Widerspruch zum Gesetz auch in Zukunft von der Gewerbesteuer befreit zu werden. Das würde mit dem Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung nicht in Einklang stehen.

Fundstellen

Haufe-Index 411560

BStBl III 1965, 263

BFHE 1965, 46

BFHE 82, 46