BFH Urteil vom 23.09.1966 - VI 296/65

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Verfahrensrecht/Abgabenordnung

Leitsatz (amtlich)

Wird dem Antrag auf einen Lohnsteuerjahresausgleich in vollem Umfange stattgegeben, so genügt die Erstattung (Auszahlung der Lohnsteuer). Es bedarf in solchen Fällen keines schriftlichen Bescheids des FA über den zu erstattenden Betrag.

Normenkette

EStG § 42; AO § 150 Abs. 2

Tatbestand

Der Revisionskläger (Steuerpflichtiger - Stpfl. -) hatte am 20. Februar 1964 beantragt, Aufwendungen für die Unterstützung seiner Mutter als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen und ihm die einbehaltene Lohnsteuer im Wege des Lohnsteuerjahresausgleichs 1963 insoweit zu erstatten. Das Finanzamt (FA) gab dem Antrag statt. Der erstattete Betrag wurde dem Stpfl., ohne daß ihm ein schriftlicher Bescheid erteilt wurde, am 12. März 1964 durch die Post ausgezahlt.

Am 1. November 1964 beantragte der Stpfl. nochmals eine Erstattung, weil ihm der Hinterbliebenen-Freibetrag nach § 26 Abs. 5 Ziff. 1 LStDV zustehe. Diesen Antrag lehnte das FA als verspätet ab.

Mit der Sprungberufung bat der Stpfl., seinen Antrag als Rechtsmittel gegen den auf seinen ersten Antrag ergangenen Bescheid zu behandeln; dieses Rechtsmittel sei "rechtzeitig", weil kein schriftlicher Erstattungsbescheid erteilt worden sei und er also auch keine Rechtsmittelbelehrung erhalten habe. Die Berufung blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG), dessen Urteil in "Entscheidungen der Finanzgerichte" (EFG) 1965 S. 558 abgedruckt ist, führte aus, das Schreiben vom 1. November 1964 könne als Einspruch gegen die Entscheidung über den Lohnsteuerjahresausgleichsantrag vom 20. Februar 1964 oder als Antrag auf einen weiteren Lohnsteuerjahresausgleich beurteilt werden. In beiden Fällen könne aber dem Begehren des Stpfl. nicht stattgegeben werden; denn als Einspruch sei die Eingabe verspätet, weil die Einspruchsfrist längst abgelaufen gewesen sei. In der Erstattung der Lohnsteuer im März 1964 liege ein formloser Bescheid, für den eine Rechtsmittelbelehrung nicht erforderlich gewesen sei, weil nach § 150 Abs. 2 AO eine Rechtsmittelbelehrung nur bei einem ablehnenden Bescheid zu erteilen sei. Die Auffassung des Stpfl., ein mit Rechtsmittelbelehrung versehener Bescheid sei auch zu erteilen, wenn einem Erstattungsantrag voll stattgegeben werde, stehe im Widerspruch zu § 4 Abs. 6 der Verordnung über die Durchführung des Lohnsteuer-Jahresausgleichs (JAV) und zu § 150 Abs. 2 AO. Wenn der Stpfl. meine, Lohnsteuerpflichtige würden sonst gegenüber veranlagten Einkommensteuerpflichtigen benachteiligt, so verkenne er die Unterschiede zwischen dem Lohnsteuerverfahren und dem Veranlagungsverfahren. Im übrigen seien die Rechte der Lohnsteuerpflichtigen gewahrt. Nach § 4 Abs. 6 JAV und § 150 Abs. 2 AO müsse bei voller oder teilweiser Ablehnung des Erstattungsantrages ein Bescheid erteilt werden. Werde dem Antrag voll stattgegeben, so sei die Erteilung eines besonderen Bescheides mit Rechtsmittelbelehrung nicht notwendig, weil der Antragsteller alles erhalte, was er wolle. Entspreche das FA einem Ausgleichsantrag nicht oder nur teilweise, so stehe dem Stpfl. ein Rechtsmittel zu, auch wenn ihm das FA einen Bescheid nicht erteilt habe. Wenn aber das FA dem Antrag voll stattgebe und keinen schriftlichen Bescheid erteile, so liege darin keine Verletzung oder Einschränkung der Rechte des Stpfl. Der Stpfl. hätte allerdings innerhalb der Rechtsmittelfrist Einspruch einlegen und weitere bisher nicht beantragte Lohnsteuerermäßigungen begehren können. Das habe er aber nicht getan. Als Antrag auf einen weiteren Lohnsteuerjahresausgleich sei die Eingabe des Stpfl. ebenfalls verspätet. Ein Lohnsteuerpflichtiger könne zwar für dasselbe Jahr mehrere Lohnsteuerjahresausgleichsanträge stellen. Sie müßten aber alle innerhalb der Frist des § 4 Abs. 5 JAV, d. h. bis zum 30. April des folgenden Jahres, beim FA eingehen.

Mit seiner - nach Inkrafttreten der FGO als Revision zu behandelnden - Rb. rügt der Stpfl. unrichtige Anwendung des bestehenden Rechts. Er nimmt mit dem FG an, daß sein Antrag abzulehnen sei, falls darin ein Antrag auf einen Lohnsteuerjahresausgleich liegt. Entgegen dem FG ist er aber der Ansicht, sein Antrag sei als Einspruch nicht verspätet: Wenn das FG ausführe, die Rechtsmittelfrist habe mit der formlosen Erstattung der Lohnsteuer begonnen und habe "demnach im April 1964" geendet, so zeige das, daß das FG selbst nicht genau den Tag im April 1964 bestimmen könne, an dem die Rechtsmittelfrist geendet haben solle. Auch der Tag des Beginns dieser Frist könne nicht mit Sicherheit bestimmt werden. Unter diesen Umständen sei aber dem FG nicht darin zu folgen, daß in der Erstattung ein formloser Bescheid liege. Es sei auch nicht richtig, daß in Fällen, in denen dem Antrag auf Lohnsteuerjahresausgleich voll entsprochen werde, kein mit Rechtsmittelbelehrung versehener Bescheid zu erteilen sei. Nach der Entscheidung des FG Hamburg II 76/56 vom 28. Juni 1957 (EFG 1958 S. 28) sei das Lohnsteuerjahresausgleichsverfahren kein Erstattungsverfahren im Sinne des § 150 Abs. 2 AO; der Erstattung müsse eine Steuerfestsetzung vorausgehen, die mit der Unterzeichnung der Entscheidung über den Antrag wirksam werde. Sie sei eine Steuerfestsetzung nach dem EStG, weil die Lohnsteuer nur eine besondere Erhebungsform der Einkommensteuer sei. Ihm sei die Festsetzung nicht bekanntgegeben worden, obwohl sie wie jede Einkommensteuerfestsetzung ihm hätte bekanntgegeben werden müssen. Die Festsetzung sei daher nicht wirksam und nach wie vor angreifbar. Nach dem Urteil des BFH VI 228/59 S vom 6. Mai 1960 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 71 S. 126 - BFH 71, 126 -, BStBl III 1960, 296) dürften Lohnsteuerpflichtige nicht schlechter gestellt werden als veranlagte Steuerpflichtige. Das werde aber geschehen, wenn das FA bei einer antragsgemäßen Entscheidung (Festsetzung) keinen Bescheid zu erteilen brauche und dem Steuerpflichtigen dadurch die Möglichkeit nehme, diesen Verwaltungsakt nachzuprüfen und ggf. anzufechten, während den Veranlagten bei der Steuerfestsetzung der Rechtsmittelweg eröffnet werde, selbst wenn sie nach ihrer Steuererklärung veranlagt wurden. Ein Steuerpflichtiger, der auf einen Lohnsteuerjahresausgleich angewiesen sei, könnte einen Rechenfehler des FA niemals rügen, da er von einem derartigen Rechenfehler kaum Kenntnis erhalte. Er könne zwar einen Bescheid über die Berechnung des erstatteten Betrages verlangen, könne diesen Bescheid aber nicht anfechten, weil er nach der Auffassung des FA und des FG kein Steuerbescheid sei.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Wie das FG zutreffend darlegt, ist das Begehren des Stpfl., mag man es als zweiten Antrag auf einen Lohnsteuerjahresausgleich oder als Einspruch gegen die Erstattung auffassen, nicht innerhalb der vorgeschriebenen Fristen erhoben worden. Auch soweit der Stpfl. sich gegen die Behandlung seines Einspruchs wendet, sind die Ausführungen des FG rechtlich nicht zu beanstanden. Nach den gesetzlichen Vorschriften bedarf es im Verfahren über den Lohnsteuerjahresausgleich nicht der Erteilung eines schriftlichen Bescheides, wenn dem Antrag des Stpfl. voll stattgegeben wird. Dann aber ist es folgerichtig, in der Erstattung selbst einen formlosen Bescheid zu sehen, der keiner Rechtsmittelbelehrung bedarf und dessen Bekanntgabe die Rechtsmittelfrist von einem Monat in Lauf setzt (§ 246 Abs. 1 AO a. F.). Als Tag der Bekanntgabe gilt im Streitfall der 12. März 1964, nämlich der Tag der Auszahlung. Am 1. November 1964, als der Stpfl. seinen Antrag stellte, ist die Monatsfrist bereits abgelaufen gewesen.

Aus der AO läßt sich nicht herleiten, daß bei der Erstattung von Steuern immer ein schriftlicher Bescheid zu erteilen ist. Nach § 150 Abs. 2 AO ist nur für die Ablehnung eines Erstattungsanspruchs ein schriftlicher Bescheid vorgesehen. Der Ansicht des Stpfl., beim Lohnsteuerjahresausgleich handle es sich nicht um eine Erstattung, sondern um eine Steuerfestsetzung, ist nicht zuzustimmen. Es ist zwar richtig, daß die Lohnsteuer beim Lohnsteuerjahresausgleich neu berechnet werden muß. Diese Berechnung ist aber nicht Selbstzweck. Sie geschieht nicht, um die Lohnsteuer festzusetzen, sie könnte übrigens auch nicht nachgefordert werden, wenn sie zu niedrig einbehalten sein würde. Der Zweck der Berechnung ist vielmehr, eine Grundlage für die Erstattung zu schaffen. Die Erstattung selbst ist das Ziel des Lohnsteuerjahresausgleichs (§ 42 EStG).

Aus § 42 EStG, der die Grundlage für den Lohnsteuerjahresausgleich bildet, läßt sich ebenfalls nicht entnehmen, daß immer ein schriftlicher Bescheid erteilt werden müßte. Das Verfahren beim Lohnsteuerjahresausgleich wird nach dem Gesetz durch eine Rechtsverordnung geregelt. Gegen die Verfassungsmäßigkeit der gesetzlichen Ermächtigung und der hierauf beruhenden Verordnung bestehen keine Bedenken, soweit es um die Frage geht, in welcher Form das FA den Antrag zu bescheiden hat. Wie dargelegt, entspricht das, was die Verordnung zu dem Bescheid sagt, der Regelung der AO, die nur bei Ablehnung einen schriftlichen Bescheid erfordert.

Dem Stpfl. ist zuzugeben, daß, wenn man die Auszahlung des erstatteten Betrags als Bescheid betrachtet, nicht eindeutig zu erkennen ist, wie das FA den Betrag berechnet hat. Wenngleich die Mitteilung der Berechnung nicht notwendig dazu führt, daß der Antragsteller einen dem FA unterlaufenen Fehler in der Berechnung erkennt, so ist es doch, wenn man die einfache Auszahlung als Bescheid betrachtet, in der Tat dem Antragsteller erschwert, einen Fehler des FA zu erkennen. Der Antragsteller kann sich aber bei dem FA nach den Einzelheiten der Berechnung erkundigen und dann innerhalb der Frist von einem Monat seit der Auszahlung den in der Auszahlung liegenden Erstattungsbescheid anfechten, wenn er eine höhere Erstattung begehrt. Bedenkt man, daß der Lohnsteuerjahresausgleich sich nur zugunsten des Antragstellers auswirken kann und daß die Bearbeitung der Lohnsteuerjahresausgleichsanträge für die Fä eine Massenarbeit bedeutet, so ist die Regelung, daß, wenn der Lohnsteuerjahresausgleich antragsgemäß durchgeführt wird, kein schriftlicher Bescheid erteilt zu werden braucht, keine unzumutbare Benachteiligung für Arbeitnehmer. Weder aus dem Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland noch dem Rechtsstaatsbegriff ist zu entnehmen, daß ein den Stpfl. begünstigender Erstattungsvorgang notwendig schriftlich ergehen muß.

Fundstellen

Haufe-Index 412281

BStBl III 1967, 96

BFHE 1967, 143

BFHE 87, 143