BFH Urteil vom 22.12.1959 - II 37/57 U

Leitsatz (amtlich)

1. Der Begriff der nicht nur vorübergehenden geschäftlichen Niederlassung im Sinne des § 6 Abs. 1 GüKG ist nicht gleichbedeutend mit dem Begriff der Zweigniederlassung im Sinne des § 13 HGB, er ist vielmehr in Anlehnung an den Begriff der gewerblichen Niederlassung im Sinne des § 42 Abs. 2 der Gewerbeordnung auszulegen. Voraussetzung für das Vorliegen einer nicht nur vorübergehenden geschäftlichen Niederlassung an einem Ort ist also, daß der Unternehmer dort einen zum dauernden Gebrauch eingerichteten, beständig oder doch in regelmäßiger Wiederkehr von ihm benutzten Geschäftsraum besitzt und daß die von ihm dort ausgeübte Tätigkeit einen gewissen Mittelpunkt seines Unternehmens bildet und einen erheblicheren Umfang hat.

2. Die Bestimmung des Standorts nach § 6 Abs. 1 GüKG für ein Kraftfahrzeug des Werkverkehrs ist ein rechtsgestaltender Akt der Verkehrsbehörde, der die Finanzbehörde bindet, es sei denn, daß ein Scheintatbestand im Sinne des § 5 GüKG gegeben ist.

Normenkette

BefStG 1955 § 1 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b; GüKG § 6 Abs. 1

Tatbestand

Die Bgin. hat ihren Sitz in X. Sie unterhält im Bundesgebiet eine Reihe von Betriebstätten. Abgesehen von der Zentrale in X. und von den Tankstellen gliedert die Bgin. diese Betriebstätten in Niederlassungen, die im Handelsregister eingetragen sind, in Verkaufsabteilungen und in Tanklager (Verladestellen, Lager und Wasserlager). Für die Zwecke ihres Unternehmens führt die Bgin. laufend Beförderungen von Gütern mit Kraftfahrzeugen im Werkverkehr durch. Es handelt sich hierbei hauptsächlich um die Versorgung von Betriebstätten (meistens Tankstellen) der Bgin. mit Mineralölen und Vergaser- und Dieselkraftstoffen vermittels Straßentankwagen und Tankkraftfahrzeugen. An die Verteilerstellen (Niederlassungen, Verkaufsabteilungen, Verladestellen, Lager und Wasserlager) werden die zum Vertrieb bestimmten Güter in der Regel mit Tankkähnen oder Eisenbahnkesselwagen, also auf dem Wasserwege oder im Schienenbahnverkehr herangeführt. Von den Verteilerstellen aus wird dann der Werkverkehr durchgeführt. Den Verteilerstellen wird von der Bgin. für diesen Zweck die erforderliche Anzahl von Kraftfahrzeugen zugeteilt.

Die Bgin. sieht diese Verteilerstellen als Standort der zugeteilten Kraftfahrzeuge an. Sie meldete daher in der Nachweisung für den 15. März 1956 nur die Beförderungen als Beförderungen im Werkfernverkehr an, die mit den den Verteilerstellen zugeteilten Kraftfahrzeugen außerhalb des für die einzelnen Verteilerstellen maßgebenden Umkreises von 50 km oder über diesen Bereich hinaus durchgeführt wurden, ließ also die nur innerhalb dieses Umkreises durchgeführten Beförderungen unberücksichtigt. Das Finanzamt sieht dagegen als Standort der Kraftfahrzeuge den Sitz der Zentrale der Bgin. an und setzte die Steuer, die von der Bgin. auf .........................DM errechnet worden war, anderweitig unter Zugrundelegung der von der Bgin. eingereichten Aufstellung auf .........................DM fest. Das Finanzamt begründete seine Auffassung damit, daß es sich bei den Verteilerstellen nicht um geschäftliche Niederlassungen im Sinne des § 6 Abs. 1 des Güterkraftverkehrsgesetzes (GüKG) handle; eine geschäftliche Niederlassung in diesem Sinne liege nur dann vor, wenn eine Zweigniederlassung im handelsrechtlichen Sinne gegeben sei. Dies aber sei nach eigener Angabe der Bgin. bei den Verteilerstellen, soweit sie nicht eingetragene Niederlassungen sind, nicht der Fall. Das Finanzamt nahm dabei auf die Rechtsprechung einzelner Finanzgerichte, nämlich des Hessischen Finanzgerichts II 845/54 vom 9. November 1954, Entscheidungen der Finanzgerichte 1955 S. 65, und des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz RML II 90, 91/54 und RML 258, 259/54 vom 4. November 1955, Deutsche Verkehrsteuer-Rundschau 1956 S. 10, Bezug.

Das Finanzgericht gab der Sprungberufung statt und setzte die Steuer auf ......................... DM herab. Standort im Sinne der Vorschrift des § 6 Abs. 1 Satz 1 GüKG, das nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 letzter Satz des Beförderungsteuergesetzes (BefStG) 1955 für Beförderungen steuerrechtlich maßgebend sei, sei der Ort, an dem der Unternehmer den Sitz seines Unternehmens oder "eine nicht nur vorübergehende geschäftliche Niederlassung" habe. Der Begriff "nicht nur vorübergehende geschäftliche Niederlassung" sei in diesem Zusammenhang als besonderer Begriff des Verkehrsrechts anzusehen. Dieser nicht näher bestimmte Begriff sei nach seinem Wortlaut und aus dem Sinnzusammenhang heraus auszulegen. Schon nach seinem Wortlaut könne er nicht dem handelsrechtlichen Begriff der "handelsgerichtlich eingetragenen Zweigniederlassung" gleichgestellt werden, zumal dieser Begriff sich im GüKG an anderer Stelle, nämlich in den §§ 14 und 82 finde. Ein Redaktionsversehen im Wortlaut könne nicht angenommen werden, da die letztgenannten Vorschriften in Abschnitten des Gesetzes stünden, die etwas anderes regelten. Im § 51 GüKG werde auf § 6 Abs. 1 GüKG Bezug genommen, und nach § 50 GüKG seien auf den Werkfernverkehr u. a. die Vorschriften der §§ 14 und 82 GüKG nicht anwendbar. Der Gesetzgeber messe beiden Begriffen eine unterschiedliche Bedeutung bei. Er habe mit dem Begriff der "nicht nur vorübergehenden geschäftlichen Niederlassung" gegenüber dem Begriff der "gerichtlich eingetragenen Zweigniederlassung" eine erweiternde Regelung schaffen wollen, die in der Unterschiedlichkeit der zu regelnden Sachgebiete begründet sei. Auch daraus, daß die Niederlassung eine "nicht nur vorübergehende" sein müsse, ergebe sich, daß der Begriff der Niederlassung nicht mit dem handelsrechtlichen Begriff einer gerichtlich eingetragenen Zweigniederlassung identisch sein könne, da einer solchen von vornherein das Moment einer gewissen Dauer innewohne (Baumbach-Duden, Kommentar zum Handelsgesetzbuch, 10. Aufl. vor § 13, Anm. 2 A). Ferner zeige die Entstehungsgeschichte der Vorschrift des § 6 Abs. 1 GüKG (Regierungsentwurf: "geschäftliche Zweigniederlassung", Bundesratsentwurf: "geschäftliche Niederlassung", Bundestagsausschußentwurf, der aus den vorgenannten beiden Entwürfen gebildet worden ist: "nicht nur vorübergehende Niederlassung"), daß es sich bei dem Begriff um einen neugebildeten Sonderbegriff handle. Mithin könne dahingestellt bleiben, ob die in Betracht kommenden Niederlassungen und Verkaufsabteilungen überhaupt handelsrechtliche Niederlassungen seien, die die Voraussetzungen für eine Eintragung in das Handelsregister erfüllten. Zu entscheiden sei nicht über Handelsrecht, sondern über Verkehrsrecht. Entgegen der Auffassung der Bgin. sei daher auch nicht der steuerliche Begriff der Betriebstätte nach § 16 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) anwendbar. Immerhin aber sei eine Anlehnung an den Begriff der gewerblichen Niederlassung im Sinne des § 42 Abs. 2 der Gewerbeordnung möglich und angebracht (vgl. das Urteil des Finanzgerichts Schleswig-Holstein vom 27. April 1956, Entscheidungen der Finanzgerichte 1956 S. 333, und das Urteil des Landesverwaltungsgerichts Hannover -- I. Kammer Osnabrück -- vom 18. Februar 1955). Während das GüKG keine Bestimmung des Begriffs der "nicht nur vorübergehenden geschäftlichen Niederlassung" treffe, habe die Gewerbeordnung zur "gewerblichen Niederlassung" wenigstens die negative Vorschrift getroffen, daß eine solche Niederlassung nicht vorliege, wenn es an einem zum dauernden Gebrauch eingerichteten und ständig oder in regelmäßiger Wiederkehr benutzten Geschäftslokal fehle. Dementsprechend sei auch als Merkmal der geschäftlichen Niederlassung des § 6 GüKG mindestens ein Geschäftslokal als Mittelpunkt der geschäftlichen Tätigkeit für den Bereich der Niederlassung zu verlangen, wobei sich der erforderliche dauernde Gebrauch oder die ständige Benutzung aus dem Zusatz "nicht nur vorübergehend" ergebe. Die geschäftliche Tätigkeit richte sich nach der Art des gewerblichen Betriebs. Beim Werkverkehr bestimme sich Art und Umfang der in der geschäftlichen Niederlassung im Sinne des GüKG auszuübenden geschäftlichen Tätigkeit, die den Einsatz der dort stationierten Kraftfahrzeuge bedinge, nach der Art des Unternehmens bzw. nach dem für diese Niederlassung vorgesehenen Geschäftskreis. Dabei sei ebenfalls ein gewisses selbständiges Disponieren in geschäftlichen Dingen zu verlangen, das den in § 48 Abs. 1 Ziff. 1 und 2 GüKG aufgeführten Zwecken ausschließlich dienen müsse. Auch der Umfang der Niederlassung könne neben anderen Faktoren für die Beurteilung von Bedeutung sein. Letztlich seien die Umstände des Einzelfalls entscheidend (vgl. Hein-Eichhoff-Pukall-Krien, Kommentar zum Güterkraftverkehrsgesetz, 2. Bd., § 6 Anm. 4). Einen gewissen Anhalt für die Entscheidung gebe auch die Standortbescheinigung der zuständigen Verkehrsbehörde, an die allerdings entgegen dem Urteil des Verwaltungsgerichts Berlin vom 28. September 1955 (Steuer- und Zollblatt für Berlin 1956 S. 881, Deutsche Verkehrsteuer-Rundschau 1956 S. 154) die Steuerbehörden nicht gebunden seien, weil die durch die Bescheinigung beantwortete Frage eine solche rechtlicher Natur sei. Immerhin bilde die Standortbescheinigung der Verkehrsbehörde zumindest ein Indiz. Die Prüfung des Streitfalls ergebe, daß keine Bedenken bestünden, die Niederlassungen, Verkaufsabteilungen und Tanklager der Bgin. in Übereinstimmung mit den zuständigen Verkehrsbehörden als nicht nur vorübergehende geschäftliche Niederlassungen der Bgin. anzuerkennen und damit die Orte als Standorte der diesen Betriebstellen zugeteilten Kraftfahrzeuge anzusehen. Die tatsächliche geschäftliche Tätigkeit schließe die Annahme einer Scheinniederlassung aus. Aus der Organisation und dem Aufbau dieser Betriebstellen lasse sich ersehen, daß die Niederlassungen und Verkaufsabteilungen eine derart umfangreiche geschäftliche Tätigkeit ausübten, daß auch insoweit der Annahme einer geschäftlichen Niederlassung nichts im Wege stehe. Dies gelte auch für die Tanklager der Bgin, die ein wichtiges Glied im Rahmen der Verkaufs- und Betriebsorganisation bildeten und den Versorgungsmittelpunkt der Bgin. für die im Bereich dieser Lager befindlichen Tankstellen darstellten.

Entscheidungsgründe

Die vom Vorsteher des Finanzamts eingelegte Rb. führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das Finanzgericht.

Ohne Rechtsirrtum hat das Finanzgericht den Standpunkt vertreten, daß der Begriff der nicht nur vorübergehenden geschäftlichen Niederlassung im Sinne des § 6 Abs. 1 GüKG, der nach § 51 Abs. 1 GüKG für den -- im Streitfall gegebenen -- Werkverkehr gilt, nicht gleichbedeutend mit dem Begriff der Zweigniederlassung im Sinne des § 13 HGB ist. Mit Recht hat das Finanzgericht für diese Auffassung u. a. auf den Wortlaut "nicht nur vorübergehende geschäftliche Niederlassung", auf die Verwendung des Begriffs der "gerichtlich eingetragenen Zweigniederlassung" an anderer Stelle des GüKG (§§ 14 und 82) und auch darauf verwiesen, daß der Zweigniederlassung im Sinne des Handelsrechts das Merkmal einer gewissen Dauer innewohne, so daß es des Zusatzes "nicht nur vorübergehend" nicht bedurft haben würde, wenn unter Niederlassung im Sinne des § 6 Abs. 1 GüKG die Zweigniederlassung im Sinne des § 13 HGB zu verstehen wäre. Schließlich kann der von der Bgin. unter Bezugnahme auf das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 8. August 1957 (Entscheidungen der Finanzgerichte 1957 S. 394) vorgetragene Gesichtspunkt nicht unberücksichtigt bleiben, daß eine Gleichsetzung des Begriffs der nicht nur vorübergehenden geschäftlichen Niederlassung mit der Zweigniederlassung des Handelsrechts sich schon deshalb verbiete, weil Zweigniederlassungen im Sinne des Handelsrechts nur bei im Handelsregister nicht eingetragenen Kaufleuten, also nur bei Unternehmen größeren Umfangs, in Betracht kämen, während es sich beim Beförderungsgewerbe vielfach um Unternehmen kleinerer und kleinster Art handle und an Niederlassungen solcher Unternehmen nicht höhere Anforderungen als an das Unternehmen selbst gestellt werden könnten.

Es kann dem Finanzgericht weiter gefolgt werden, wenn es in dem Begriff der nicht nur vorübergehenden geschäftlichen Niederlassung einen Begriff des Verkehrsgewerberechts erblickt, auf den § 16 StAnpG nicht anwendbar sei, der aber in Anlehnung an den Begriff der gewerblichen Niederlassung im Sinne des § 42 Abs. 2 der Gewerbeordnung auszulegen sei. Der Begriff der gewerblichen Niederlassung im Sinne des § 42 Abs. 2 der Gewerbeordnung ist allerdings, worauf auch das Finanzgericht hinweist, in der Gewerbeordnung nach der positiven Seite hin nicht näher bestimmt; es ist aber immerhin gesagt, daß eine gewerbliche Niederlassung nicht als vorhanden gilt, wenn der Gewerbetreibende "ein zum dauernden Gebrauch eingerichtetes, beständig oder doch in regelmäßiger Wiederkehr von ihm benutztes Lokal für den Betrieb seines Gewerbes nicht besitzt". Voraussetzung für die Annahme einer gewerblichen Niederlassung im Sinne des § 42 Abs. 2 der Gewerbeordnung ist also, daß ein derartiger Geschäftsraum vorhanden ist. Im Anschluß an die überwiegende Rechtsprechung zum Begriff der gewerblichen Niederlassung im Sinne des § 42 der Gewerbeordnung ist weiter zu fordern, daß die gewerbliche Tätigkeit an dem Ort, in dem sich dieser Geschäftsraum befindet, einen gewissen Mittelpunkt der Tätigkeit des Gewerbetreibenden bildet und diese Tätigkeit einen erheblicheren Umfang hat (vgl. Entscheidung des Oberlandesgerichts Stuttgart vom 1. Oktober 1930, Gewerbearchiv für das Deutsche Reich, Bd. 28 S. 543). Daß diese Voraussetzungen bei den von der Bgin. im Bundesgebiet eingerichteten Verteilerstellen (Niederlassungen, Verkaufsabteilungen und sogenannten Tanklagern) gegeben sind, hat das Finanzgericht in tatsächlicher Hinsicht festgestellt. Die tatsächlichen Feststellungen des Finanzgerichts sind nach der an das Urteil des Reichsfinanzhofs VI v A 27/24 vom 29. Oktober 1924 (Slg. Bd. 14 S. 350) anknüpfenden ständigen Rechtsprechung der höchsten Steuergerichte gemäß § 288 Nr. 1, § 296 Abs. 1 AO für den Senat bindend, wenn das Finanzgericht, was im Streitfall zutrifft, ohne Rechtsirrtum und ohne Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten und gegen Verfahrensvorschriften zu dem gewonnenen Ergebnis kommen konnte.

Indessen konnte mit dieser Feststellung nicht ohne weiteres die Steuerfestsetzung des Finanzamts in der vom Finanzgericht vorgenommenen Weise geändert werden. Nach § 6 Abs. 1 Satz 1 GüKG, der -- wie bereits gesagt -- nach § 51 Abs. 1 GüKG für den Werkverkehr entsprechend anzuwenden ist, muß für jedes Kraftfahrzeug, das im Werkverkehr verwendet werden soll, ein Standort bestimmt werden. Eine amtliche Bescheinigung über den Standort ist nach § 51 Abs. 1 Satz 2 GüKG bei allen Fahrten mitzuführen. Zwar hat der Unternehmer die Wahl des Standorts, wobei er nur einen Ort wählen kann, an dem er den Sitz seines Unternehmens oder eine nicht nur vorübergehende geschäftliche Niederlassung hat. Dieser Standort aber muß amtlich bescheinigt sein. Die Erteilung der amtlichen Bescheinigung gehört zur Bestimmung des Standorts. Die Bestimmung des Standorts ist also ein rechtsgestaltender Akt, der für den Unternehmer den Nahzonenbereich und damit zugleich die Fernzone festlegt. Diese Festlegung hat rechtliche Wirkung solange, bis sie aufgehoben oder geändert wird. Als rechtsgestaltender Akt ist er auch für die Steuerbehörden bindend. Der Meinung des Finanzgerichts, daß die Finanzbehörden von den Einzelentscheidungen der Verkehrsbehörden abweichen könnten, kann also nicht zugestimmt werden. Eine Ausnahme besteht allerdings für den Fall, daß ein Scheintatbestand im Sinne des § 5 GüKG gegeben ist. Diese Vorschrift verbietet es, die rechtlichen Folgen des Scheintatbestands eintreten zu lassen. Dies gilt gleichermaßen für die Finanzbehörden wie für die Verkehrsbehörden. Daß die Feststellung eines Tatbestands als Scheintatbestand zur ausschließlichen Zuständigkeit der Verkehrsbehörde gehört, ist im Gesetz nicht vorgeschrieben.

Daß im Streitfall ein Scheintatbestand nicht gegeben ist, hat das Finanzgericht ohne Rechts- und Tatsachenirrtum festgestellt. Jedoch geht das Finanzgericht bei seiner Entscheidung ohne weiteres davon aus, daß jedes der in Betracht kommenden Kraftfahrzeuge seinen Standort an dem Ort hatte, an dem es "stationiert" war. Dies kann nicht ohne weiteres unterstellt werden. Der Ausdruck "stationiert" kann auch in dem Sinne verstanden werden, daß ein Fahrzeug einer Niederlassung zugeteilt ist oder von der für die Niederlassung zuständigen Zulassungsbehörde zum Verkehr zugelassen worden ist. Ein solches Fahrzeug kann aber sehr wohl seinen Standort an einem anderen Orte haben. Maßgebend für die Standortbestimmung der Kraftfahrzeuge des Werkverkehrs ist die Erste Allgemeine Verwaltungsvorschrift zum Güterkraftverkehrsgesetz vom 6. März 1953 (Bundesanzeiger 1953 Nr. 47 vom 10. März 1953) Abschn. 1 Abs. 3. Danach gelten bis auf weiteres für die Kraftfahrzeuge des Werkverkehrs der im Kraftfahrzeugschein eingetragene Wohnsitz des Eigentümers oder Abzahlungskäufers als Standort und der Kraftfahrzeugschein als amtliche Bescheinigung im Sinne des § 51 Abs. 1 Satz 2 GüKG.

Der Sachverhalt bedarf in dieser Beziehung noch der Aufklärung. Die Vorentscheidung war daher aufzuheben und die Sache zur Prüfung insoweit und zur erneuten Entscheidung an das Finanzgericht zurückzuverweisen.

Fundstellen

Haufe-Index 409586

BStBl III 1960, 248

BFHE 1961, 1