BFH Urteil vom 16.12.1960 - VI 166/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Das von einem Steuerpflichtigen als Grundstückseigentümer an einen Steuerberater gezahlte Honorar kann als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nur abgesetzt werden, soweit es für Aufgaben der Grundstücksverwaltung im eigentlichen Sinn oder für die Bearbeitung von Steuern gezahlt worden ist, die, wie z. B. die Grundsteuer, als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgesetzt werden können. Soweit das Honorar für die Bearbeitung der in § 12 Ziff. 3 EStG genannten Personensteuern gezahlt worden ist, gehört es zu den steuerlich nicht abzugsfähigen Kosten der Lebenshaltung.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4, §§ 9, 12 Nr. 3, § 21

Tatbestand

Der beschwerdeführenden Erbengemeinschaft (Bfin) gehörten kriegszerstörte und mit Behelfsbauten bebaute Grundstücke im Gebiet der Bundesrepublik. Streitig ist, ob die Bfin. das an den Buchprüfer A. im Jahr 1955 gezahlte Honorar von 1441 DM zur Hälfte als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung absetzen kann; die andere Hälfte sah sie als Betriebsausgaben der X.-KG an, an der die Erben als Gesellschafter beteiligt sind. Das Finanzamt erkannte das halbe Honorar unter Berufung auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 454/52 U vom 5. Februar 1953 (BStBl 1953 III S. 75, Slg. Bd. 57 S. 190) nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung an. Das Finanzgericht trat der Auffassung des Finanzamts bei.

Entscheidungsgründe

Die Rb. der Erbengemeinschaft führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Es ist bestritten, ob Steuerberatungskosten Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sind. Littmann (Das Einkommensteuerrecht, 6. Aufl., Anm. 61 zu § 12 EStG) z. B. sieht sie als Betriebsausgaben oder Werbungskosten an, auch soweit sie sich auf die in § 12 Ziff. 3 genannten Personensteuern beziehen; er rechnet sie beim Hausbesitz zu den Grundstücksverwaltungskosten. In dem Urteil des Bundesfinanzhofs IV 454/52 U vom 5. Februar 1953 (a. a. O.), auf das sich das Finanzgericht beruft, sind dagegen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die Kosten der Steuerberatung, soweit sie mit den in § 12 Ziff. 3 EStG genannten Steuern zusammenhängen, nicht als Werbungskosten zum Abzug zugelassen worden. Der Senat tritt dieser Auffassung bei. Werbungskosten sind Ausgaben, die zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen gemacht werden (ß 9 EStG); sie sind also Aufwendungen zur Erzielung von Einkünften; Ausgaben, die nicht diesem Zweck dienen, sondern Verwendung des erzielten Einkommens sind, gehören nicht zu den Werbungskosten, sondern zu den Kosten der Lebensführung im weiteren Sinn und dürfen deshalb die Einkünfte nicht mindern. Die Entrichtung der in § 12 Ziff. 3 EStG erwähnten Personensteuern gehört aber in den Bereich der Verwendung des erzielten Einkommens; alle mit der Entrichtung dieser Personensteuern zusammenhängenden Ausgaben sind darum keine Werbungskosten. Zu den nicht abzugsfähigen Kosten gehören dabei nicht etwa nur Honorare für die "Ausfüllung der Steuererklärung", sondern alle Kosten, die ausschließlich durch die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen, die Abgabe der Steuererklärung und die Entrichtung dieser Steuern entstanden sind. § 12 Ziff. 3 EStG bestimmt zwar nur, daß die Personensteuern als solche die Einkünfte nicht mindern dürfen. Nebenkosten, wie z. B. die Kosten der Steuerberatung und die Kosten eines Steuerprozesses, müssen aber ebenso wie die Hauptleistung behandelt werden. Danach ist für die einkommensteuerliche Behandlung der Steuerberatungskosten ausschlaggebend, mit welchen Steuern sie zusammenhängen. Nebenkosten auf Steuern, die nicht Personensteuern sind, wie z. B. bei Hausbesitzern die Grundsteuer oder bei Gewerbetreibenden die Umsatzsteuer oder Gewerbesteuer, sind deshalb Werbungskosten oder Betriebsausgaben. Bei solchen Steuern kann der Abzug der Beratungskosten als Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht etwa mit der Begründung versagt werden, daß die Pflicht zur Steuerzahlung eine allgemeine staatsbürgerliche Pflicht sei und die durch die Erfüllung dieser Pflicht entstehenden Kosten grundsätzlich Kosten der Lebenshaltung sein müßten. Der Gesichtspunkt der staatsbürgerlichen Pflicht spielt in diesem Zusammenhang keine Rolle; es kommt darum - entgegen der Auffassung der Bfin. - auch nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige ein deutscher Staatsbürger oder ein nur beschränkt steuerpflichtiger Ausländer ist, der in der Bundesrepublik keine staatsbürgerlichen Pflichten zu erfüllen braucht. Der Gedanke, daß im Einkommensteuerrecht Nebenkosten steuerlich wie die Hauptleistung zu behandeln sind, ist auch schon in anderem Zusammenhang ausgesprochen worden, z. B. für die Abzugsfähigkeit von Säumnis- und Verspätungszuschlägen (Urteil des Bundesfinanzhofs I 52/59 U vom 30. Juni 1959, BStBl 1959 III S. 340, Slg. Bd. 69 S. 207; schnitt 121 EStR 1958) sowie für die Behandlung von Prozeßkosten (z. B. Urteil des Bundesfinanzhofs VI 52/55 U vom 25. Januar 1957, BStBl 1957 III S. 75, Slg. Bd. 64 S. 195; Blümich-Falk, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 8. Aufl., 1960, Anm. 7 d zu § 21 EStG).

Es ist also in erster Linie festzustellen, durch welche Steuern die Beratungskosten entstanden sind; soweit sie mit den in § 12 Ziff. 3 EStG genannten Personensteuern zusammenhängen, können sie nicht als Werbungskosten abgesetzt werden; abzugsfähig sind sie dagegen, soweit sie mit Steuern in Verbindung stehen, die selbst als Werbungskosten abzugsfähig sind, wie z. B. die Grundsteuer; dasselbe gilt für die Kosten der Einheitsbewertung des Grundbesitzes, weil der Einheitswert eine wesentliche Grundlage für die Bemessung der Grundsteuer ist. Wird mit einem Honorar gleichzeitig die Beratung für Personensteuern im Sinne des § 12 Ziff. 3 EStG und für Steuern, die als Werbungskosten abgesetzt werden können, abgegolten, so ist eine schätzungsweise Aufteilung erforderlich. Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 454/52 U, a. a. O., steht dieser Beurteilung nicht entgegen, weil es damals nur um ein Honorar für die Einkommensteuer ging.

Kosten der Grundstücksverwaltung im eigentlichen Sinne, d. h. Kosten, die der Steuerpflichtige aufwendet, um das Grundstück durch Vermietung nutzen zu können, sind Werbungskosten im Sinne des § 9 EStG. Welche Kosten der Eigentümer zu diesem Zweck aufwendet, steht in seinem Ermessen; die Auffassung des Finanzamts, daß solche Kosten nur abgesetzt werden könnten, soweit sie die üblichen Sätze nicht übersteigen, trifft nicht zu (Urteile des Bundesfinanzhofs VI 117/56 U vom 10. Mai 1957, BStBl 1957 III S. 230, Slg. Bd. 64 S. 613; VI 39/56 U vom 5. Juli 1957, BStBl 1957 III S. 328, Slg. Bd. 65 S. 246). Die Bfin. hat zwar eine Hausverwalterin mit der Verwaltung des Grundbesitzes beauftragt und hat ihr im Streitjahr als Entgelt dafür 826 DM gezahlt. Wenn aber die Gesellschafter der Bfin., zumal sie im Ausland lebten, es für zweckmäßig hielten, einen Vertrauensmann mit der Kontrolle der Hausverwalterin zu betrauen und dafür ein zusätzliches Entgelt zahlten, so kann auch dieses als Werbungskosten berücksichtigt werden. Wenn der Grundeigentümer seinen Steuerberater nebenher mit dieser Verwaltungsaufgabe betraut und für die Steuerberatung und die Verwaltung ein Pauschhonorar bezahlt, so ist, wenn eine andere Aufteilung nicht möglich ist, das Pauschhonorar schätzungsweise zu zerlegen.

Das Finanzgericht wendet sich aus Erwägungen der Gleichmäßigkeit der Besteuerung dagegen, daß bei Unternehmern die Kosten der Steuerberatung allgemein als Betriebsausgaben zugelassen würden; es will die für Hausbesitzer geltende einengende Auslegung auch bei Unternehmern anwenden. Die Bfin. spricht sich ebenfalls gegen eine ungleichmäßige Rechtsanwendung aus, schlägt aber vor, die Gleichmäßigkeit dadurch herzustellen, daß bei Hausbesitzern die Kosten der Steuerberatung ebenso allgemein zum Abzug zugelassen werden wie bei Unternehmern. Zur Behandlung der Kosten der Steuerberatung bei Unternehmern braucht im Streitfall nicht abschließend Stellung genommen zu werden; für die Beurteilung dieser Frage sind nach der Geschäftsverteilung auch in erster Linie der I. und der IV. Senat des Bundesfinanzhofs zuständig. Der Senat weist aber darauf hin, daß nach seiner Rechtsprechung (vgl. z. B. Urteile VI 117/56 U vom 10. Mai 1957, a. a. O.; VI 91/57 U vom 14. November 1958, BStBl 1959 III S. 47, Slg. Bd. 68 S. 122) im Interesse einer gerechten und gleichmäßigen Besteuerung die Grenze zwischen Werbungskosten im Sinne des § 9 EStG und Lebenshaltungskosten im Sinne des § 12 EStG bei den Einkunftsarten des § 2 Abs. 3 Ziff. 4 bis 7, also bei nichtselbständiger Arbeit (ß 19 EStG), Kapitalvermögen (ß 20 EStG), Vermietung und Verpachtung (ß 21 EStG) und sonstigen Einkünften (ß 22 EStG), grundsätzlich nicht anders gezogen werden darf als die zwischen Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 EStG und den Lebenshaltungskosten im Sinne des § 12 EStG bei den Einkunftsarten des § 2 Abs. 3 Ziff. 1 bis 3, also bei Land- und Forstwirtschaft (ß 13 EStG), Gewerbebetrieb (ß 15 EStG) und selbständiger Tätigkeit (ß 18 EStG). Es wäre schwer vertretbar, bei Steuerpflichtigen der letztgenannten Gruppen die Kosten der Steuerberatung einschließlich eines etwaigen Prozeßhonorars, soweit sie ausschließlich durch die Bearbeitung der in § 12 Ziff. 3 EStG genannten Personensteuern entstehen, als Betriebsausgaben zum Abzug zuzulassen, den Steuerpflichtigen der erstgenannten Gruppen aber den Abzug als Werbungskosten zu versagen. Allerdings ist bei selbständigen Unternehmern der Kreis der als Betriebsausgaben abzugsfähigen Steuern weiter, insbesondere umfaßt er auch die Umsatzsteuer und Gewerbesteuer; ferner geschehen wesentliche Arbeiten, z. B. die Buchführung und ihre überwachung sowie die Bilanzberatung und Bilanzaufstellung vorwiegend aus betrieblichen Gründen, weil der Kaufmann handelsrechtlich dazu verpflichtet ist und auch dadurch erst einen zuverlässigen überblick über seinen Betrieb bekommt und behält. Es ist im wesentlichen eine Frage der tatsächlichen Feststellung, ob und wieweit die Aufwendungen durch den Betrieb oder durch die Pflicht zur Entrichtung der in § 12 Ziff. 3 EStG genannten Steuern entstanden sind. Soweit aber die Kosten der Steuerberatung ausschließlich durch die Bearbeitung der im § 12 Ziff. 3 EStG genannten Personensteuern entstehen, wäre es bedenklich, sie bei Unternehmern als Betriebsausgaben abziehen zu lassen. Im Grundsatz geht davon auch das vom Finanzgericht abgelehnte Urteil des Reichsfinanzhofs VI 626/37 vom 20. Oktober 1937 (RStBl 1938 S. 93) aus. Ob allerdings der dort vorgenommenen und im Urteil des Bundesfinanzhofs IV 454/52 U, a. a. O., gebilligten Abgrenzung von Betriebsausgaben und Kosten der Lebenshaltung bei Unternehmern in allen Punkten zuzustimmen ist, braucht hier nicht entschieden zu werden.

Im Streitfall hat das Finanzgericht festgestellt, daß das an den Buchprüfer gezahlte Honorar ausschließlich für die Bearbeitung der Einkommensteuer und Vermögensteuer der Gesellschafter gezahlt worden sei. Mit Recht rügt die Bfin., daß diese Feststellung in den Akten, besonders in der Aussage des Zeugen B., keine ausreichende Grundlage finde, sondern daß der Buchprüfer auch Verwaltungsaufgaben für die Grundstückseigentümer erledigt habe. Die Vorentscheidung wird deshalb aufgehoben. Auf Grund der Aktenlage und des Ergebnisses der mündlichen Verhandlung hält der Senat die Sache für entscheidungsreif und schätzt gemäß § 296 Abs. 3 AO, daß von dem Pauschhonorar des Buchprüfers 1/4 für Verwaltungsaufgaben und 3/4 für die Bearbeitung der in § 12 Ziff. 3 EStG genannten Personensteuern gezahlt worden sind; für die Bearbeitung von Steuern, die als Werbungskosten abgesetzt werden können, insbesondere Grundsteuer, ist das Honorar nicht gezahlt worden, so daß insoweit eine Aufteilung nicht erforderlich ist.

Fundstellen

Haufe-Index 409919

BStBl III 1961, 63

BFHE 1961, 169

BFHE 72, 169

DB 1961, 327