BFH Urteil vom 11.10.1963 - VI 251/62 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Grunderwerbsteuer/Kfz-Steuer/sonstige Verkehrsteuern

Leitsatz (amtlich)

Erbbauzinsen sind grundsätzlich Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung von Grundstücken im Sinne von § 21 Abs. 1 Ziff. 1 EStG.

Normenkette

EStG § 21 Abs. 1 Nr. 1; ErbbauVO 9

Tatbestand

Die Bfin. hat einer GmbH an ihrem Grundstück für 30 Jahre ein Erbbaurecht gemäß der Verordnung vom 15. Januar 1919 (RBGl 1919 S. 72) bestellt. Die GmbH durfte gegen einen Erbbauzins von jährlich 4.800 DM auf und unter dem Grundstück der Bfin. Geschäfts- und Bürohäuser errichten und nutzen. § 8 des Erbbauvertrages lautet:

"Die Grundstückseigentümerin ist nicht verpflichtet, bei Beendigung des Erbbaurechts durch Zeitablauf der Erbbauberechtigten eine Entschädigung für die auf dem Grundstück stehenden Bauwerke und sonstigen Anlagen zu zahlen. Jedoch ist die Erbbauberechtigte berechtigt, den Verkauf des Grundstücks an sich zu verlangen

wenn das Erbbaurecht durch Zeitablauf erlischt,

innerhalb eines Jahres nach dem Tode der Grundstückseigentümerin.

Der Verkauf hat zu dem Preis zu erfolgen, der bei Eintritt des Ankaufsrechts als ortsüblich und angemessen anzusehen ist. Der Kaufpreis beträgt jedoch mindestens 70.000 DM. Sofern das Ankaufsrecht nach Zeitablauf ausgeübt wird, sind die Beteiligten darüber einig, daß der heutige Grundstückswert 70.000 DM beträgt und der festzusetzende Ankaufspreis in angemessenem Verhältnis zu diesem Wert stehen muß.

Bei Streit über die Angemessenheit entscheidet ein von der Industrie- und Handelskammer . . . . . . zu benennender Gutachter durch unanfechtbares Schiedsgutachten.

Das vorgenannte Ankaufsrecht der Erbbauberechtigten soll durch Eintragung einer Vormerkung im Grundbuch gesichert werden".

Die Bfin. beantragte, die ihr im Jahre 1960 gezahlten 4.800 DM als abgekürzte Leibrente gemäß § 22 Ziff. 1 a EStG 1960 nur mit dem Ertragsanteil zu erfassen. Das Finanzamt zog den Erbbauzins als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 EStG voll zur Einkommensteuer heran. Die Berufung blieb erfolglos. Auch nach Auffassung des Finanzgerichts fallen Erbbauzinsen bei außerbetrieblichen Grundstücken unter § 21 EStG.

Mit der Rb. rügt die Bfin. unrichtige Anwendung von § 22 Ziff. 1 a EStG 1960. Sie weist vor allem auf die für ihre Auffassung sprechenden Aufsätze von Heinlein in "Die Information" 1961 S. 86, 1962 S. 5 und 386, hin. Sie meint, weil die Grundsätze des bürgerlichen Rechts auch für die Einkommensteuer maßgebend seien, könnten Erbbauzinsen nicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern müßten wiederkehrende Bezüge im Sinne von § 22 Ziff. 1 a EStG sein.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs hat sich mit der Streitfrage in der Entscheidung IV 300/53 U vom 13. Mai 1954 (BStBl 1954 III S. 199, Slg. Bd. 58 S. 752) kurz befaßt und dort ohne nähere Begründung den Erbbauzins zu den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung gerechnet. Im gleichen Sinne hat außer dem hier angefochtenen Urteil des Finanzgerichts Münster, das in "Entscheidungen der Finanzgerichte" (EFG) 1963 S. 156 veröffentlicht ist, das Niedersächsische Finanzgericht entschieden, während das Finanzgericht München in einem in EFG 1962 S. 539 veröffentlichten Urteil im Sinne der Bfin. entschieden hat. Im steuerlichen Schrifttum wird die Frage außer von Heinlein behandelt von Littmann, Das Einkommensteuer-Recht, 7. Auflage, § 21 Tz. 39, und Selzam, "Der Betrieb" 1963 S. 1334.

Zutreffend weist die Bfin. darauf hin, daß im Steuerrecht Rechtsbegriffe, die im bürgerlichen Recht verwendet werden, im allgemeinen ebenso auszulegen sind wie im bürgerlichen Recht, sofern nicht ein Rechtsbegriff nach dem Willen des Gesetzgebers für das Steuerrecht erkennbar einen anderen Sinn haben soll. Das ergibt sich aus den Urteilen des Bundesfinanzhofs VI 105/61 U vom 29. März 1962 (BStBl 1962 III S. 304, Slg. Bd. 75 S. 96); I 50/55 U vom 23. Juli 1957 (BStBl 1957 III S. 306, Slg. Bd. 65 S. 189); IV 122/58 U vom 12. Mai 1960 (BStBl 1960 III S. 466, Slg. Bd. 71 S. 580).

Die Vorschrift des § 21 EStG ist überschrieben mit "Vermietung und Verpachtung" und beginnt mit den Worten "Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind ... ". Sachlich weicht der steuerrechtliche Begriff "Vermietung und Verpachtung" von den bürgerlich-rechtlichen Begriffen "Miete" und "Pacht" (§§ 535 ff., 581 ff. BGB) ab. So fallen nach § 21 Abs. 1 Ziff. 4 EStG unter die Vorschrift auch Einkünfte aus der Veräußerung von Miet- und Pachtzinsforderungen, selbst wenn die Einkünfte Teil eines Grundstücksveräußerungspreises sind. Nach § 21 Abs. 2 EStG wird sogar die Nutzungen einer Wohnung in einem eigenen Haus und die unentgeltliche Wohnung in einem fremden Haus einkommensteuerlich als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bezeichnet. Das zeigt, daß der Gesetzgeber sich in § 21 EStG an die bürgerlich-rechtlichen Begriffe "Miete" und "Pacht" nicht gehalten, sondern den Begriff "Vermietung und Verpachtung" anders bestimmt hat.

Die Rechtsprechung hat denn auch dem Begriff "Vermietung und Verpachtung" einen umfassenderen und mehr wirtschaftlichen Gehalt gegeben und sieht das wesentliche Merkmal des § 21 Abs. 1 Ziff. 1 erster Halbsatz EStG darin, daß ein Grundeigentümer aus der befristeten überlassung seines Grundstücks an einen anderen Früchte zieht, während ihm das Eigentum selbst mit den Möglichkeiten einer Wertsteigerung rechtlich und wirtschaftlich bleibt. Deshalb hat z. B. der Senat zu den Verträgen über den Abbau von Bodenschätzen herausgestellt, daß der Steuerpflichtige als Eigentümer einem anderen das Grundstück für einen begrenzten Zeitraum zur Nutzung überläßt (Entscheidungen VI 131/58 U vom 23. Oktober 1959, BStBl 1960 III S. 3, Slg. Bd. 70 S. 5; VI 169/59 S vom 21. Oktober 1960, BStBl 1961 III S. 45, Slg. Bd. 72 S. 119; VI 176/56 vom 18. Juli 1958, Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Rechtsspruch 115 zu § 21 EStG; VI 238/58 vom 21. Oktober 1960, StRK, Rechtsspruch 84 zu § 21 EStG; VI 17/60 vom 21. Oktober 1960, StRK, Rechtsspruch 103 zu § 21 EStG). Der Senat hat ferner Nutzungsentschädigungen für die Beschlagnahme von Grundstücken unter § 21 Abs. 1 Ziff. 1 EStG eingeordnet, weil bei wirtschaftlicher Betrachtung die Nutzungsentschädigung eine Gegenleistung für die Gebrauchsüberlassung eines Gegenstandes ist (Urteile VI 216/61 U vom 14. Juni 1963, BStBl 1963 III S. 380; VI 180/61 U vom 9. März 1962, BStBl 1962 III S. 219, Slg. Bd. 74, S. 591).

Das Erbbaurecht nach § 1 der Erbbaurechtsverordnung (ErbbauVO) gewährt dem Berechtigten das veräußerliche und vererbliche dingliche Recht, auf oder unter der Oberfläche des Grundstücks des Verpflichteten ein Bauwerk zu haben. Erhält der Grundeigentümer für die Bestellung des Erbbaurechts ein Entgelt, den sogenannten Erbbauzins (ß 9 ErbbauVO), so sind die Voraussetzungen des § 21 Abs. 1 Ziff. 1 erster Halbsatz EStG erfüllt: Der Grundeigentümer überläßt wirtschaftlich das Grundstück einem anderen auf Zeit zur Nutzung, nämlich zum Errichten eines Bauwerks gegen Entgelt. Dieser wirtschaftlichen Würdigung steht nicht entgegen, daß nach der ErbbauVO das Erbbaurecht ein dingliches Recht begründet, während das Miet- und Pachtverhältnis des BGB ein obligatorisches Verhältnis ist und auch in anderer Hinsicht der Inhalt des Erbbaurechts und des Miet- und Pachtrechts nicht gleich sind. Der Senat hat aber schon in seinen Entscheidungen VI 169/59 S a. a. O. und VI 176/56 a. a. O. für die Anwendung des § 21 Abs. 1 Ziff. 1 EStG nicht zwischen dinglichen und obligatorischen Rechten unterschieden und es für unerheblich erklärt, ob das vertragliche Recht auf Abbau von Bodenbestandteilen durch eine beschränkte persönliche Dienstbarkeit (ß 1090 BGB) gesichert ist; eine solche dingliche Sicherung sei nur eine zusätzliche rechtliche Sicherung des Pächters, die aber den wirtschaftlichen Inhalt des Vertrags nicht ändere.

Für die einkommensteuerrechtliche Auslegung des Begriffs "Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung" in § 21 EStG kann auch die Auslegung dieses Begriffs in anderen Steuergesetzen nicht maßgebend sein. Der V. Senat, dem zu § 4 Ziff. 10 UStG die Rechtsprechung des VI. Senats zu § 21 EStG entgegengehalten wurde, hat in der Entscheidung V 99/58 vom 10. November 1960 (StRK, Rechtsspruch 22 zu § 4 Ziff. 10 UStG) ausgeführt:

"Abgesehen davon, daß ... die Einzelvereinbarungen in den jeweiligen Verträgen von unterschiedlicher Bedeutung sein können, übersieht die Steuerpflichtige, daß die den Entscheidungen zugrunde liegenden Vorschriften des Umsatzsteuerrechts (ß 4 Ziff. 10 UStG) und des Einkommensteuerrechts (ß 2 Abs. 2, § 21 EStG) einen verschiedenen Inhalt und Zweck haben. Der Anschein einer Unstimmigkeit entsteht nur dadurch, daß zwei Vorgänge miteinander verglichen werden, die nicht vergleichbar sind. Es kommt hinzu, daß ... die Auslegung der Begriffe "Vermietung und Verpachtung" in § 4 Ziff. 10 UStG nach den Vorschriften des BGB zu erfolgen hat, während § 21 EStG eine für die Einkommensteuer verbindliche eigene Bestimmung des Begriffs "Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung" enthält".

Der Senat tritt diesen Ausführungen des V. Senats bei. Nach alledem betrachtet der Senat mit dem Finanzgericht den Erbbauzins grundsätzlich als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung im Sinne des § 21 EStG, ohne daß es darauf ankommt, ob der Zins in Jahresraten oder in mehreren größeren Beträgen oder in einer Summe gezahlt wird. Wie die Fälle zu beurteilen sind, in denen ausnahmsweise der Erbbauverpflichtete - wirtschaftlich betrachtet - praktisch auf sein Eigentum verzichtet und der Erbbauzins - wiederum wirtschaftlich betrachtet - als Kaufpreis für die übertragung des wirtschaftlichen Eigentums an den Erbbauberechtigten angesehen werden muß, braucht hier nicht entschieden zu werden. Denn im Streitfall ist in dem oben wiedergegebenen § 8 des Vertrags der erbbauberechtigten GmbH unter Festsetzung eines Mindestpreises das Vorkaufsrecht am Grundstück eingeräumt worden. Darin kommt zum Ausdruck, daß die Bestellung des Erbbaurechts wirtschaftlich keine übertragung des Grundstücks sein sollte. Die Stellung der Bfin. unterscheidet sich im ganzen nicht wesentlich von der eines Steuerpflichtigen, der ein Grundstück auf Grund eines obligatorischen langfristigen Mietvertrags einem Dritten mit dem Recht überläßt, das Grundstück zu bebauen, und ihm darüber hinaus für spätere Zeit ein Vorkaufsrecht einräumt.

Da demnach die Erbbauzinsen für den Streitfall den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung im Sinne des § 21 EStG zuzurechnen sind, ist für die von der Bfin. erstrebte Anwendung des § 22 Ziff. 1 a EStG kein Raum.

Fundstellen

Haufe-Index 410975

BStBl III 1963, 564

BFHE 1964, 665

BFHE 77, 665