BFH Urteil vom 07.10.1997 - VIII R 4/96 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Nichtigkeit

Leitsatz (NV)

1. Folgt das FG zu einer von mehreren Rechtsfragen der in der Einspruchsentscheidung dargestellten Rechtsauffassung des FA, kann es nur für diese Frage von der Darstellung der auch die richterliche Überzeugung leitenden Rechtsgründe absehen (§105 Abs. 5 FGO).

2. Ein Überraschungsurteil liegt auch vor, wenn das Gericht über ein Schreiben des FA entscheidet, das von keinem der Beteiligten zum Gegenstand des Verfahrens gemacht worden ist.

3. Das die Feststellung der Nichtigkeit eines Gewinnfeststellungsbescheides ablehnende Schreiben des FA ist jedenfalls dann kein Verwaltungsakt, wenn aus ihm deutlich der fehlende Regelungswille der Behörde hervorgeht.

Normenkette

AO 1977 § 124 Abs. 3, § 125 Abs. 1, 5, § 172 Abs. 1 Nr. 2a; FGO § 105 Abs. 5, § 96 Abs. 2; GG Art. 103 Abs. 1

Tatbestand

Aufgrund der Feststellungen einer Fahndungsprüfung behandelte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -- FA --) den Kläger und Revisionskläger (Kläger) als Gesellschafter einer Tiefbaufirma. Er ging von hälftiger Gewinnbeteiligung des Klägers und seines Bruders aus und erließ unter dem 9. November 1990 erstmals einen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung für 1979 bis 1983.

Mit Schreiben vom 28. März 1991 beantragte der Kläger, den Feststellungsbescheid vom 9. November 1990 für nichtig zu erklären, da er an der Firma seines Bruders nicht beteiligt gewesen sei. Das FA lehnte den Antrag mit Schreiben vom 9. Oktober 1991 ab.

Es führte aus: "In vorbezeichneter Angelegenheit können Sie den Erlaß eines Ihren Antrag bescheidenden Verwaltungsaktes nicht erwarten ... Insoweit sind die folgenden Ausführungen auch nur als Darstellung meiner Rechtsauffassung zu dieser Thematik zu verstehen ... Aus vorgenannten Gründen halte ich es im konkreten Fall nicht für geboten, den oben näher bezeichneten Feststellungsbescheid für nichtig zu erklären." Das Schreiben enthielt keine Rechtsbehelfsbelehrung.

Am 10. Januar 1992 beantragte der Kläger, den Feststellungsbescheid vom 9. November 1990 gemäß §172 der Abgabenordnung (AO 1977) aufzuheben. Mit Verfügung vom 26. Februar 1992 lehnte das FA die Aufhebung des Feststellungsbescheides nach §172 AO 1977 unter Beifügung einer Rechtsbehelfsbelehrung ab. Der Einspruch hiergegen blieb ohne Erfolg.

Mit der Klage begehrte der Kläger, das FA zu verpflichten, dem Antrag vom 10. Januar 1992 auf Aufhebung des Feststellungsbescheides zu entsprechen. In der Klagebegründung machte er auch geltend, der Feststellungsbescheid sei nichtig i.S. des §125 AO 1977.

Die Beteiligten hatten auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Die Klage wurde mit der Begründung abgewiesen, das FA habe mit bestandskräftig gewordendem Verwaltungsakt vom 9. Oktober 1991 entschieden, der Feststellungsbescheid sei nicht nichtig.

In den Gründen führte das Finanzgericht (FG) aus, es folge entgegen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -- BFH -- (Urteile vom 17. Oktober 1985 VII R 185/83, BFH/NV 1986, 720, und vom 15. November 1991 VI R 81/89, BFHE 165, 566, BStBl II 1992, 224 f., sowie FG Düsseldorf, Beschluß vom 8. März 1989 15 V 280/88 A (F), Entscheidungen der Finanzgerichte -- EFG -- 1989, 385) der von Tipke/Kruse (Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 15. Aufl., §125 AO 1977 Rdnr. 9) vertretenen Rechtsansicht, wonach es sich bei der Ablehnung, die Nichtigkeit festzustellen, nicht nur um die bloße Äußerung einer Rechtsansicht, sondern um einen feststellenden Verwaltungsakt handele. Die Bestandskraft dieser -- ablehnenden -- Feststellung bewirke, daß die unbefristete Anfechtungsklage i.S. des §40 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) oder die Feststellungsklage i.S. des §41 Abs. 1 FGO nicht mehr möglich sei.

Es sei von wirksamen und bestandskräftigen Gewinnfeststellungsbescheiden auszugehen, die nur noch nach §§172 ff. AO 1977 aufgehoben werden könnten. Dieses Begehren habe das FA in der Einspruchsentscheidung mit zutreffenden Ausführungen, auf die nach §105 Abs. 5 FGO verwiesen werde, zurückgewiesen. Das Urteil ist in EFG 1996, 203 veröffentlicht.

Mit der vom FG im Gerichtsbescheid wegen grundsätzlicher Bedeutung und Divergenz zugelassenen Revision rügt der Kläger die Verletzung formellen und materiellen Rechts (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes -- GG --, §§96 Abs. 2, 105 Abs. 5 FGO, §124 Abs. 3 AO 1977).

Der Kläger beantragt, den angefochtenen Gerichtsbescheid aufzuheben und das FA zu verpflichten, unter Aufhebung des Bescheides vom 26. Februar 1992 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. März 1992 dem Antrag vom 10. Januar 1992 auf Aufhebung des Feststellungsbescheides vom 9. November 1990 zu entsprechen; hilfsweise, den Gerichtsbescheid aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen, sowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Das FA beantragt, den Gerichtsbescheid aufzuheben, die Sache zur anderweitigen Verhandlung an das FG zurückzuverweisen und den Antrag auf Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§126 Abs. 4 FGO). Das FG hat im Ergebnis zu Recht einen Anspruch des Klägers auf Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides vom 9. November 1990 verneint.

I. Verfahrensmängel

1. Die Rüge, das angefochtene Urteil sei nicht mit Gründen versehen (§119 Nr. 6 FGO) greift nicht durch.

Nach §105 Abs. 2 Nr. 5 FGO müssen Urteile begründet werden. Der Begründungszwang dient dem Zweck, den Beteiligten Kenntnis davon zu vermitteln, auf welchen Feststellungen, Verhältnissen oder rechtlichen Erwägungen die Entscheidung beruht (BFH-Urteil vom 26. Juni 1975 IV R 122/71, BFHE 116, 540, BStBl II 1975, 885). Nach §105 Abs. 5 FGO kann das Gericht jedoch von einer Darstellung der Entscheidungsgründe absehen, soweit es der Begründung des Verwaltungsaktes oder der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf folgt und dies in seiner Entscheidung feststellt. §105 Abs. 5 FGO setzt voraus, daß die in Bezug genommene Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ihrerseits eine umfassende Begründung enthält und daß durch die Bezugnahme auf diese Entscheidung im Klageverfahren vorgetragene Einwendungen nicht übergangen werden (vgl. BFH-Urteil vom 29. Juli 1992 II R 14/92, BFHE 169, 1, BStBl II 1992, 1043; Beschluß vom 27. Februar 1996 IV R 41/95, BFH/NV 1996, 623, 625).

Diese Anforderungen erfüllt die finanzgerichtliche Entscheidung. Die mit der Klage angefochtene Einspruchsentscheidung enthält zu den im Klageverfahren aufgeworfenen Rechtsfragen der Aufhebung des umstrittenen Gewinnfeststellungsbescheides nach den Vorschriften der §§172 f. AO 1977 eine Begründung. Nur für diese Frage hat das FG in seiner Entscheidung auf die insoweit ausführliche Darstellung in der Einspruchsentscheidung des beklagten FA vom 23. März 1992 Bezug genommen. Die nochmalige Darstellung der auch die richterliche Überzeugung leitenden Rechtsgründe konnte insoweit unterbleiben.

Den Argumenten des Klägers zur Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheides hat das FG mit eingehender Begründung durch die Würdigung des FA-Schreibens vom 9. Oktober 1991 als einen, die weitere Überprüfung der Nichtigkeitsgründe hindernden bestandskräftigen Verwaltungsakt Rechnung getragen. Von diesem Rechtsstandpunkt ausgehend war eine Auseinandersetzung mit der Frage, ob der Gewinnfeststellungsbescheid materiell-rechtlich an dem behaupteten besonders schwerwiegenden und offenkundigen Fehler i.S. des §125 Abs. 1 AO 1977 leidet, nicht mehr veranlaßt.

2. Zu Recht rügt der Kläger die Verletzung der Hinweispflicht und damit die Versagung des rechtlichen Gehörs (Art. 103 Abs. 1 GG, §§96 Abs. 2, 119 Nr. 3 FGO), die er darin sieht, daß das FG ein unzulässiges "Überraschungsurteil" erlassen habe. Ein solches liegt vor, wenn eine Entscheidung maßgeblich auf einen bis zuletzt nicht angesprochenen tatsächlichen oder rechtlichen Gesichtspunkt gestützt wird (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. BFH-Urteile vom 19. September 1990 X R 79/88, BFHE 162, 199, BStBl II 1991, 100; vom 31. Juli 1991 VIII R 23/89, BFHE 165, 398, BStBl II 1992, 375, 376, m.w.N.; vom 23. Mai 1996 IV R 87/93, BFHE 180, 396, BStBl II 1996, 523 unter I. 2. der Gründe; vom 6. Dezember 1996 VI R 80/96, BFH/NV 1997, 368).

Im Streitfall ist das Urteil des FG auf rechtliche Gesichtspunkte gestützt, die weder im vorhergehenden Einspruchs- noch im Klageverfahren angesprochen worden sind. Gegenstand des Einspruchs war lediglich der Verwaltungsakt des FA vom 26. Februar 1992, mit dem der Antrag des Klägers auf Änderung bzw. Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides nach §172 AO 1977 abgelehnt worden war. Die Frage nach der Rechtsnatur des Schreibens vom 9. Oktober 1991, mit dem es das FA abgelehnt hatte, den Gewinnfeststellungsbescheid für nichtig zu erklären, war weder in der Klage- bzw. der Klagebegründungsschrift noch in der Erwiderung des FA und auch nicht im Beiladungsbeschluß des FG erwähnt worden. Ein Termin zur mündlichen Verhandlung oder ein Erörterungstermin, in dem die -- vom FG als erheblich angesehene -- Rechtsfrage erörtert worden wäre, hat aufgrund des Verzichts der Beteiligten nicht stattgefunden. Einen schriftlichen Hinweis auf eine mögliche rechtliche Würdigung des FA-Schreibens vom 9. Oktober 1991 und Gelegenheit zur Stellungnahme hierzu hat das FG nach dem Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und ausweislich der Akten nicht gegeben. Damit sah sich der Kläger erstmals in der Urteilsbegründung damit konfrontiert, daß das FG die Ablehnung der Nichtigkeitsfeststellung durch das FA entgegen dem Wortlaut der Eingangssätze dieses Schreibens und entgegen der ständigen Rechtsprechung des BFH nicht als bloße Wissenserklärung (vgl. BFH-Urteile in BFHE 165, 566, BStBl II 1992, 224 f., und BFH/NV 1986, 720, m.w.N.), sondern als Verwaltungsakt beurteilt und aus dem Fehlen der Rechtsbehelfsbelehrung die weitere rechtliche Schlußfolgerung gezogen hat, dieser Verwaltungsakt sei innerhalb der Jahresfrist nach §356 Abs. 2 AO 1977 nicht angefochten und deshalb bestandskräftig geworden.

Der Kläger hat das Rügerecht nicht verloren. Da auf die Geltendmachung der Verletzung des rechtlichen Gehörs verzichtet werden kann (§155 FGO i.V.m. §295 der Zivilprozeßordnung), muß dieser Verstoß -- soweit möglich -- bereits vor dem FG gerügt werden (ständige Rechtsprechung s. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., §119 Rz. 12, 13, 15, m.w.N.). Im Streitfall hatte der Kläger diese Möglichkeit nicht. Nach Ergehen des Gerichtsbescheides, mit dem das FG die Revision zugelassen hat, konnte der Kläger eine mündliche Verhandlung vor dem FG nicht mehr beantragen, sondern nurmehr die Revision einlegen (§90a Abs. 2 Nr. 1, Abs. 3 erster Halbsatz FGO; Gräber/Koch, a.a.O., §90a Rz. 13, 16).

Hat das FG einem Beteiligten das rechtliche Gehör versagt, wird das Urteil gemäß §119 Nr. 3 FGO stets als auf der Verletzung von Bundesrecht beruhend angesehen mit der Folge, daß eine Sachentscheidung des Revisionsgerichtes in der Regel nicht getroffen werden kann (BFH-Urteil vom 23. April 1996 VIII R 70/93, BFH/NV 1997, 31). Gleichwohl führt dieser Mangel im Streitfall nicht zur Aufhebung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Gemäß §126 Abs. 4 FGO ist die Revision vom BFH auch dann zurückzuweisen, wenn die Entscheidungsgründe der Vorinstanz zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts ergeben, die Entscheidung selbst sich aber mit anderer von dem Verfahrensfehler unabhängiger Begründung rechtfertigen läßt (Gräber/Ruban, a.a.O., §126 Rz. 7, m.w.N.; BFH-Urteile in BFH/NV 1997, 31; vom 9. August 1990 V R 134/85, BFHE 161, 252, BStBl II 1990, 1098) und der Sachverhalt klar und nicht denkbar ist, daß er ergänzt werden könnte (vgl. BFH-Urteile vom 28. November 1972 VIII R 142-144/70, BFHE 108, 275, BStBl II 1973, 497; vom 11. Juni 1969 I R 27/68, BFHE 95, 529, BStBl II 1969, 492, und vom 10. März 1987 IX R 51/86, BFH/NV 1988, 35).

II. Im Streitfall liegen diese Voraussetzungen vor, denn der Kläger macht als einzige materiell-rechtliche Rüge geltend, der Gewinnfeststellungsbescheid sei nichtig, weil er nicht Mitgesellschafter des Gewerbebetriebes seines Bruders gewesen sei.

1. Der Kläger hat eine zulässige Verpflichtungsklage erhoben (§40 Abs. 1 Satz 1 FGO). Sie richtete sich gegen den die Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides nach den Vorschriften der §§172 ff. AO 1977 ablehnenden Bescheid vom 26. Februar 1992 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. März 1992. Wird die beantragte Aufhebung eines Steuerbescheides abgelehnt, so ist gegen den ablehnenden Bescheid der Einspruch und dagegen die Verpflichtungsklage gegeben (§348 Abs. 2 AO 1977, §§40 Abs. 1, 44 Abs. 1 FGO, BFH-Urteile vom 31. Juli 1985 II R 242/82, BFHE 144, 277, 278, BStBl II 1985, 681, und vom 5. Dezember 1990 I R 21/88, BFH/NV 1991, 785).

Der Kläger konnte zu ihrer Begründung neben den Einwendungen gegen die Ablehnung der Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides nach §§172 ff. AO 1977 auch die Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheides i.S. der §§125 Abs. 1, 124 Abs. 3 AO 1977 geltend machen. Denn im Verfahren vor den Finanzbehörden und den Gerichten kann sich jeder Beteiligte -- abgesehen von dem hier offensichtlich nicht vorliegenden Fall der Verwirkung des Rechts nach den Grundsätzen von Treu und Glauben -- jederzeit auf die Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes berufen. Das Gericht kann ebenfalls jederzeit -- incidenter -- eine Entscheidung dazu treffen (vgl. BFH-Urteile vom 17. Juni 1992 X R 47/88, BFHE 169, 103, BStBl II 1993, 174, 177 unter 2. der Gründe; vom 9. Mai 1985 IV R 172/83, BFHE 143, 506, BStBl II 1985, 579, 581, und vom 17. Juli 1986 V R 96/85, BFHE 147, 211, BStBl II 1986, 834, 836). Dem steht nicht entgegen, daß in §41 Abs. 1 FGO eine Klage auf Feststellung der Nichtigkeit eines Steuerbescheides ausdrücklich vorgesehen ist (BFH-Urteile vom 26. Juni 1985 IV R 62/83, BFH/NV 1987, 19, und vom 7. August 1985 I R 309/82, BFHE 145, 7, BStBl II 1986, 42).

Es kann offen bleiben, ob in diesem Verfahren eine Verpflichtung des FA zur Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides wegen Nichtigkeit ausgesprochen werden könnte (vgl. dazu BFH/NV 1991, 785 unter 3. a der Gründe) oder ob in der Geltendmachung der Nichtigkeit mit der Klagebegründung vom 15. Juni 1992 -- zumindest hilfsweise -- auch der Antrag auf Feststellung der Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheides zu sehen und eine ggf. zuzulassende Klageänderung nach §67 FGO zu bejahen ist (vgl. BFH/NV 1987, 19 unter 2. der Gründe; ferner zum Meinungsstand Tipke/Kruse, a.a.O., 16. Aufl., §41 FGO Tz. 3 und §67 FGO Tz. 1; von Wallis in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, §41 FGO Rz. 16, und List in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., §67 FGO Tz. 3; Kühn/Hofmann, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 17. Aufl., §41 FGO Tz. 2 und 5, und §67 FGO Tz. 1a; Beermann/von Beckerath, Steuerliches Verfahrensrecht, §41 Tz. 50; Gräber/von Groll, a.a.O., §41 Rz. 36, m.w.N.).

Dahinstehen kann auch, ob das FA über den Antrag auf Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes i.S. des §125 Abs. 5 AO 1977 durch Erlaß eines ablehnenden Verwaltungsaktes entscheiden kann (ablehnend die ständige Rechtsprechung des BFH; BFH/NV 1986, 720; BFHE 165, 566, BStBl II 1992, 224, 225; Kühn/Hofmann, a.a.O., §125 AO 1977 Anm. 5, m.w.N.; sowie Klein/Brockmeyer, Abgabenordnung, 6. Aufl., §125 Anm. 6, bejahend insbesondere Tipke/Kruse, a.a.O., §125 AO 1977 Rdnr. 9; Spanner in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., §125 AO 1977 Rz. 51, m.w.N. und Urteil des FG Baden- Württemberg vom 25. September 1992 6 K 374/87, EFG 1993, 285) und ob mit dessen Bestandskraft der Einwand der Nichtigkeit generell ausgeschlossen wäre. Denn das FA hat im Streitfall -- entgegen der Auffassung der Vorinstanz -- über den Antrag des Klägers auf Feststellung der Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheides nicht durch Verwaltungsakt i.S. des §118 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 entschieden. Vielmehr hat es im Schreiben vom 9. Oktober 1991 ausdrücklich erklärt, "der Kläger könne den Erlaß eines, seinen Antrag nach §125 Abs. 5 AO 1977 bescheidenden, Verwaltungsaktes nicht erwarten. Insoweit seien die Ausführungen auch nur als Darstellung seiner Rechtsauffassung ... zu verstehen". Damit fehlt diesem Schreiben deutlich erkennbar der Regelungswille der Behörde als wesentliches Element des Verwaltungsaktes (s. dazu Tipke/Kruse, a.a.O., §118 AO 1977 Tz. 4). Dem entspricht auch das Fehlen der Rechtsbehelfsbelehrung.

2. Der von dem Kläger geltend gemachte Mangel, es fehle an den Voraussetzungen der Mitunternehmerschaft, führt nicht zur Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheides i.S. der §§125 Abs. 1, 124 Abs. 3 AO 1977. Nach §125 Abs. 1 AO 1977 ist ein Verwaltungsakt nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist. Ein solcher Fehler liegt nur dann vor, wenn der Verwaltungsakt die an eine ordnungsgemäße Verwaltung zu stellenden Anforderungen in einem so erheblichen Maße verletzt, daß von niemandem erwartet werden kann, ihn als verbindlich anzuerkennen (ständige Rechtsprechung vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts -- BVerwG -- vom 11. Februar 1966 VII CB 149.64, BVerwGE 23, 237, 238, und BFH- Beschluß vom 14. April 1989 III B 5/89, BFHE 156, 376, BStBl II 1990, 351, 352, m.w.N.).

Der Kläger begründet seine Auffassung, der Gewinnfeststellungsbescheid vom 9. November 1990 sei nichtig, allein damit, daß die Voraussetzungen der Mitunternehmerschaft und damit der einheitlichen und gesonderten Feststellung nicht vorgelegen hätten. Dieser, dem Gewinnfeststellungsbescheid nach Meinung des Klägers anhaftende inhaltliche Mangel ist -- selbst wenn er vorliegen würde -- nicht so schwerwiegend, daß er zur Nichtigkeit des Bescheides führt. Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil ihm eine unrichtige Anwendung der in Frage kommenden Rechtsvorschriften (BFHE 156, 376, BStBl II 1990, 351, 352) oder ein Sachverhalt zugrunde liegt, der nach Auffasung des Steuerpflichtigen so wie von der Behörde angenommen nicht verwirklicht worden ist (BFH-Beschluß vom 1. Oktober 1981 IV B 13/81, BFHE 134, 223, BStBl II 1982, 133). Ein solcher Mangel begründet allenfalls die Rechtswidrigkeit des Verwaltungsaktes.

Der BFH hat daher in ständiger Rechtsprechung einen schwerwiegenden zur Nichtigkeit führenden Mangel eines Gewinnfeststellungsbescheides verneint, wenn eine Gewinnfeststellung für eine nicht bestehende GbR durchgeführt worden ist (BFH-Urteil vom 22. Januar 1971 III R 108/69, BFHE 101, 277, 280, BStBl II 1971, 295, 296; BFH-Beschluß vom 27. März 1986 I S 16/85, BFH/NV 1986, 632, 633, und BFHE 134, 233, BStBl II 1982, 133, 135 zum fehlenden Gewerbebetrieb). Der Senat hält an dieser Rechtsprechung fest.

Auch im Streitfall leidet der Gewinnfeststellungsbescheid -- selbst wenn das FA den Kläger zu Unrecht als Mitunternehmer des Gewerbebetriebes erfaßt hat -- nicht an einem so schwerwiegenden Fehler, daß er keine Beachtung finden könnte. Vielmehr hätte der Kläger bei dieser Sachlage den Gewinnfeststellungsbescheid mit den ihm zu Gebote stehenden Rechtsbehelfen -- fristgerecht -- anfechten und damit auf die Klärung des Sachverhaltes hinwirken können und müssen (vgl. BFH-Beschluß vom 30. November 1987 VIII B 3/87, BFHE 151, 354, BStBl II 1988, 183).

Zutreffend hat das FG unter Bezugnahme auf die in der Einspruchsentscheidung dargestellten Gründe auch die Verpflichtung des FA zur Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides nach den Vorschriften der §§172 ff. AO 1977 verneint. Gemäß §172 Abs. 1 Nr. 2a AO 1977 darf ein Steuerbescheid, soweit er nicht vorläufig oder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen ist, nur aufgehoben werden, wenn der Steuerpflichtige vor Ablauf der Rechtsbehelfsfrist einen entsprechenden Antrag gestellt hat. Der Kläger hat sowohl den Antrag auf Feststellung der Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheides i.S. des §125 Abs. 1, 5 AO 1977, als auch den auf Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides nach den Vorschriften der §§172 ff. AO 1977 erst geraume Zeit nach Eintritt der Bestandskraft dieses Bescheides gestellt. Anhaltspunkte dafür, daß die Voraussetzungen für eine Aufhebung oder Änderung des Gewinnfeststellungsbescheides aus einem anderen Rechtsgrund (z.B. §§129, 173 ff. AO 1977) vorliegen könnten, sind nicht erkennbar. Insbesondere hat der Kläger solche in keinem Verfahrensabschnitt vorgetragen.

Der Antrag, die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§139 Abs. 3 Satz 3 FGO), ist im Revisionsverfahren unzulässig. Die Entscheidung nach §139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zuständig ist hierfür das Gericht des ersten Rechtszuges, im Streitfall das FG (BFH-Urteil vom 14. Dezember 1994 X R 74/91, BFHE 176, 117, BStBl II 1995, 259).

Fundstellen

Haufe-Index 67591

BFH/NV 1998, 1195