BFH Urteil vom 03.06.1992 - X R 50/91 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Wegfall einer passivierten Verbindlichkeit; Beweisverlust durch überlange Verfahrensdauer

Leitsatz (NV)

1. Eine passivierte Verbindlichkeit ist nur dann aufzulösen, wenn eine Inanspruchnahme nicht mehr zu erwarten oder - bei Verjährung - mit der Erhebung der Verjährungseinrede zu rechnen ist.

2. Geht durch überlange Verfahrensdauer vor dem FG ein Beweismittel verloren (hier: Zeuge wird vernehmungsunfähig), kann es angebracht sein, die Regeln einer strengen Überzeugungsbildung (§ 96 Abs. 1 FGO) abzumildern.

Normenkette

EStG § 5 Abs. 1; FGO § 96 Abs. 1

Verfahrensgang

FG Köln

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Erbe nach seinem im Jahr 1968 verstorbenen Vater V. Der Kläger führte die von V als Einzelunternehmen betriebene Fabrikation für . . . bekleidung fort. Bis zu seiner Volljährigkeit am 9. Juli 1972 wurde das Unternehmen von seinem Vormund, Rechtsanwalt R, geleitet.

V und später der Kläger wiesen in den Bilanzen vom 31. Dezember 1967 bis zum 31. Dezember 1971 eine Darlehensverbindlichkeit gegenüber Dr. X aus. Dr. X war Geschäftsführer der W-GmbH, die bis zum Geschäftsjahr 1969 die Bilanzberichte für das Unternehmen erstellte. In den von Dr. X unterschriebenen Bilanzberichten 1967, 1968 und 1969 wurde der in diesen Jahren unverändert gebliebene Ansatz der Verbindlichkeit mit 329 088 DM wie folgt begründet:

,,Nach der Vereinbarung vom 21. 5. 1962 erhielt Herr Dr. X für die Vermittlung von Werbeaktionen mit den F-Werken 30 % der Nettovergütungen.

Die aus diesem Vertragsverhältnis entstandenen Verbindlichkeiten wurden in 1964 nicht mehr als Betriebsschuld ausgewiesen, sondern aufgrund einer schriftlichen Erklärung des Inhabers, Herrn V, als Privatschuld in das Privatvermögen übernommen. Durch die Betriebsprüfung wurde diese Verfahrensweise jedoch nicht anerkannt, sondern die Verbindlichkeit an den Bilanzstichtagen 1964-1966 wieder als Betriebsschuld in die Bilanz aufgenommen.

Zum Bilanzstichtag valutierte die Darlehensverbindlichkeit noch mit 329 088 DM.

Die Verpflichtung wurde von dem Vormund, Herrn Rechtsanwalt R, bisher nicht anerkannt."

In den Jahren 1970 und 1971 wurden 9000 DM bzw. 36 000 DM getilgt, so daß sich der Verbindlichkeitsansatz zum 31. Dezember 1971 auf 284 088 DM ermäßigte. In den von Steuerberater S erstellten Bilanzberichten 1970 und 1971 hieß es zu dieser Position:

,,Bei dem Darlehen Dr. X handelt es sich um eine bisher in dieser Höhe nicht anerkannte Zahlungsverpflichtung gegenüber Dr. X."

In der Bilanz zum 31. Dezember 1972 wies der Kläger die Darlehensverbindlichkeit von 284 088 DM nicht mehr aus. In dem Bilanzbericht 1972 wurde hierzu ausgeführt:

,,Wie bereits in den Vorjahresberichten erwähnt, war es fraglich, ob das Darlehen in dieser Höhe besteht. Aus diesem Grund wurden die Tilgungen im Jahre 1971 durch den Vermögensverwalter eingestellt, um die Rechtmäßigkeit von beiden Seiten aus prüfen zu lassen. Bei der Durchsicht der älteren Geschäftsunterlagen wurde ein Schreiben von Dr. X gefunden, in dem bestätigt wird, daß das Darlehen im Jahre 1967 zurückgezahlt wurde und die entsprechenden Abschlußbuchungen in der Bilanz per 31. 12. 1967 vorgenommen werden sollten."

Der Kläger buchte die 284 088 DM erfolgsneutral zugunsten des Kapitalkontos aus. Im finanzgerichtlichen Verfahren legte er ein Schreiben vom 18. Mai 1967 vor, das an V adressiert war, auf einem Briefbogen des Dr. X geschrieben, jedoch nicht von diesem, sondern ,,i. A. Y" (darunter maschinengeschrieben ,,Dr.X") unterschrieben war. Es lautete:

,,Aufgrund unserer Unterhaltung teile ich Ihnen mit, daß ich zur endgültigen Abrechnung mit folgender Regelung einverstanden bin:

Ich erlasse Ihnen einen Betrag von 155 375 DM noch nachträglicher Gewinnverteilung und einen Zinsbetrag von 73 713 DM, insgesamt 229 088 DM.

Gleichzeitig bestätige ich, daß ich von Ihnen bis jetzt 300 000 DM erhalten habe und daß Sie die Forderungen aus Ihrer . . .-Beteiligung i. H. v. 100 000 DM unwiderruflich an mich abgetreten haben. Sobald dieser Betrag fällig wird, wird er an mich ausgezahlt.

Damit ist die gesamte Restabwicklung zwischen Ihnen, mir und meinem Unterbeteiligten abgeschlossen. Die entsprechenden Abschlußbuchungen werden wir in Ihrer Bilanz zum 31. 12. 1967 vornehmen."

Bei einer Betriebsprüfung im Jahre 1978 (Betriebsprüfungsbericht vom 9. März 1978 Tz. 23, 24) ging der Betriebsprüfer davon aus, daß Dr. X seine Forderung mit dem Schreiben vom 18. Mai 1967 in Höhe von 329 088 DM erlassen habe; der Erlaß sei, weil die Vorjahresveranlagungen wegen Verjährung nicht mehr berichtigt werden könnten, in Höhe der Restverbindlichkeit laut Anfangsbilanz 1. Januar 1972 284 088 DM in 1972 gewinnerhöhend aufzulösen; der weiterhin erlassene Betrag von 45 000 DM sei in 1970/71 zu Unrecht getilgt worden und deshalb als Rückzahlungsforderung zu aktivieren, die jedoch wegen Uneinbringlichkeit sogleich auf 1 DM abzuschreiben sei (Dr. X war inzwischen in Konkurs gefallen).

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) folgte der Auffassung des Betriebsprüfers in den Änderungsbescheiden betreffend Einkommensteuer 1972 und betreffend Gewerbesteuermeßbetrag 1972, erfaßte jedoch gewinnerhöhend zunächst auch die Tilgungsbeträge 1970/71. Die Einsprüche blieben erfolglos. Im gerichtlichen Verfahren änderte das FA die Bescheide, indem es den Gewinn 1972 um die Tilgungsbeträge 1970/71 von 45 000 DM herabsetzte. Der Kläger machte die Änderungsbescheide gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens.

Das Finanzgericht (FG) wies die verbundenen Klagen ab. Das finanzgerichtliche Verfahren war am 2. März 1979 anhängig geworden und mit Endurteil vom 11. Mai 1990 abgeschlossen worden.

Der Kläger macht mit der Revision geltend: Er sei durch die überlange Dauer des finanzgerichtlichen Verfahrens von mehr als 11 Jahren verfassungswidrig benachteiligt worden. Er sei in einen Beweisnotstand geraten, der entsprechend einer verwaltungsgerichtlichen Auffassung zu einer Minderung des Beweismaßes führen müsse. Insbesondere habe Dr. X 1990 nicht mehr als Zeuge gehört werden können, weil er vernehmungsunfähig geworden sei. Die Einkommensteuer- und Gewerbesteueransprüche für die Jahre vor 1972 und damit auch für 1967 seien bei Erlaß der Erständerungsbescheide verjährt gewesen; abzulehnen sei die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), wonach der Bilanzzusammenhang die Verjährung durchbreche. § 165 e der Reichsabgabenordnung (AO) sei entgegen der Auffassung des FG nicht anwendbar. Bereits im Bilanzbericht 1972 sei auf den Schulderlaß hingewiesen worden, wenn auch versehentlich von einer Rückzahlung gesprochen worden sei. Es müsse berücksichtigt werden, daß ursprünglich sein Vater Schuldner gewesen und er bis 1972 von seinem Vormund vertreten worden sei. Das FG sei schließlich seiner Sachaufklärungspflicht nicht nachgekommen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

1. Die Vorentscheidung kann unabhängig von dem Revisionsvorbringen schon deswegen keinen Bestand haben, weil sie auf widersprüchlichen Feststellungen und unzutreffenden rechtlichen Erwägungen des FG beruht.

a) Das FG meint zunächst, es könne nicht von einem Schulderlaß durch Dr. X im Jahre 1967 ausgegangen werden. Das Schreiben vom 18. Mai 1967 sei nicht von Dr. X unterschrieben worden. Einem Schulderlaß stehe das Verhalten des Dr. X bis zur Aufstellung des von ihm letztmals verfaßten Bilanzberichts für 1969 im Jahre 1970 entgegen (weiterer Ausweis der Verpflichtung, Tilgungen in den Jahren 1970 und 1971).

Es ist nicht deutlich, ob das FG nur die Möglichkeit eines fehlenden Schulderlasses im Jahre 1967 abhandeln wollte; hierfür könnte sprechen, daß es in den weiteren Ausführungen auch die Möglichkeit erörtert hat, daß Dr. X die Schuld erlassen haben könnte. Sollte das FG indessen aufgrund einer Gesamtwürdigung der genannten Umstände die Absicht gehabt haben festzustellen, daß Dr. X keinen Schulderlaß ausgesprochen habe, könnte eine solche Feststellung nicht gemäß § 118 Abs. 2 FGO der Entscheidung des Senats zugrunde gelegt werden. Zumindest eine die Gesamtwürdigung tragende Feststellung widerspricht anderen Feststellungen des FG. Es kann nicht einerseits die Schuldtilgung von 36 000 DM im Jahre 1971 noch auf das Verhalten des Dr. X zurückgeführt, andererseits aber lediglich auf das Verhalten des Dr. X bis zur Bilanzaufstellung für 1969 im Jahre 1970 abgestellt werden.

Das Verbuchen einer Tilgung ist allerdings eine Maßnahme der laufenden Buchführung, nicht der Abschlußtätigkeit. Die Vorentscheidung läßt nicht erkennen, wann die laufenden Buchhaltungsarbeiten von der W-GmbH (Dr. X) auf den neuen Bevollmächtigten übergingen. Selbst wenn unterstellt wird, daß dieser Übergang erst zwischen dem 17. Mai 1971 (Eingang der Erkärung für 1969 bei dem FA) und dem 22. Juni 1971 (Einreichung der Erklärung für 1970) stattfand, bleibt offen, ob die Tilgung im Jahre 1971 noch auf Dr. X zurückzuführen ist.

b) Auch die rechtlichen Erwägungen, die das FG für den Fall der Ablehnung eines Erlasses im Jahre 1967 angestellt hat, können nicht gebilligt werden. Das FG nimmt zu Unrecht an, daß die (nicht erlassene) Schuld in der Bilanz zum 31. Dezember 1972 nicht mehr passiviert werden durfte, weil ,,in den Jahren nach 1971" von Dr. X ,,keinerlei Forderungen mehr gegenüber dem Kläger erhoben worden" seien. Ein Kaufmann ist weder berechtigt noch verpflichtet, eine Betriebsschuld auszubuchen, weil der Gläubiger sie über eine längere Zeit nicht geltend macht. Das FG läßt überdies offensichtlich unberücksichtigt, daß nicht etwa auf den Kenntnisstand des Klägers im Zeitpunkt des Ergehens der Vorentscheidung abzustellen ist, sondern allenfalls auf seinen Kenntnisstand im Zeitpunkt der Aufstellung der Bilanz zum 31. Dezember 1972.

Der BFH hat zwar entschieden, daß Verbindlichkeiten, die mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht zu erfüllen sind, weder in der Handelsbilanz noch in der Steuerbilanz auszuweisen sind (BFH-Urteil vom 22. November 1988 VIII R 62/85, BFHE 155, 322, BStBl II 1989, 359). Eine solche Annahme ist jedoch nur dann gerechtfertigt, wenn aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalles feststeht, daß die Verbindlichkeit nicht mehr erfüllt werden muß; im allgemeinen ist jedoch davon auszugehen, daß der Gläubiger von seinen Rechten Gebrauch machen wird (BFHE 155, 322, 327, BStBl II 1989, 359). Umstände, die für einen Wegfall der Verbindlichkeit sprechen könnten, hat das FG nicht festgestellt. Den Bilanzberichten ist lediglich zu entnehmen, daß der Vormund des Klägers die Verpflichtung nicht anerkannte. Hieraus lassen sich keine Rückschlüsse auf das Verhalten des Gläubigers Dr. X herleiten.

Das FG beruft sich zu Unrecht auf die Äußerung in dem BFH-Urteil vom 26. Juli 1984 IV R 10/83 (BFHE 141, 488, 490, BStBl II 1984, 786), die nachträgliche Erhöhung eines Anspruchs durch einen (begünstigenden) Vergleich sei bei dem Gläubiger außerhalb eines Betriebsveräußerungsvorgangs im Jahre des Vergleichs zu berücksichtigen. Diese Äußerung läßt sich zwar mit dem FG auf den Schuldner bei Ermäßigung einer Verpflichtung durch eine begünstigenden Vergleich übertragen. Im Streitfall wurde jedoch im Streitjahr 1972 weder ein Vergleich noch eine sonstige schuldabändernde Regelung mit Dr. X getroffen.

Eine gewinnbringende Ausbuchung der Verbindlichkeit könnte allerdings in Betracht kommen, wenn die Forderung des Dr. X verjährt gewesen sein sollte und anzunehmen wäre, daß sich der Kläger auf die Verjährung berufen hätte (Hüttemann, Grunsätze ordnungsgemäßer Bilanzierung von Verbindlichkeiten, 2. Aufl. 1976, S. 35; Blümich / Schreiber, Einkommensteuergesetz, § 5 Anm. 762). Hierzu fehlen Feststellungen des FG.

c) Das FG hat dahingestellt sein lassen, ob das Schreiben vom 18. Mai 1967 von einem Dritten im Jahre 1967 verfaßt oder von Dr. X bzw. einem Dritten erst im Jahre 1972 verfaßt und zurückdatiert wurde. Sollte es sich - so das FG - um eine Erklärung des Dr. X aus dem Jahre 1972 handeln, wäre der Gewinn 1972 zu Recht erhöht worden. Im übrigen - so dürften die Ausführungen des FG zu verstehen sein - verbliebe es bei der Unwirksamkeit des Erlasses (oben a) und den hieraus gezogenen Folgerungen (oben b). Auch diese Ausführungen sind nicht rechtsfehlerfrei.

Sollte Dr. X 1972 einen rückdatierten Schulderlaß ausgesprochen haben, wäre zwar eine Gewinnerhöhung im Streitjahr in Betracht zu ziehen. Diese Möglichkeit müßte aber näher begründet und durch Feststellungen belegt werden. In diesem Zusammenhang könnte das Vorbringen des Klägers im finanzgerichtlichen Verfahren bedeutsam werden, es handle sich bei der Schuld um bereits versteuerte Gewinnanteile des Dr. X oder Dr. X habe den Erlaß aus privaten Gründen zum Zwecke der Sanierung ausgesprochen. Dieses Vorbringen, dem das FG widersprochen hat, wird zu würdigen sein, wenn das FG aufgrund der vom Senat angeregten Ermittlungen (s. unten 2.) den Sachverhalt weiter aufgeklärt hat.

Sollte das Schreiben vom 18. Mai 1967 von Dritten - z. B. von dem ,,i. A." unterschreibenden ,,Y" - ohne Wissen und Wollen des Dr. X verfaßt worden sein, könnte, wie das FG zu Recht anführt, kein Schulderlaß des Dr. X angenommen werden. Rechtsfolge wäre entgegen der Auffassung des FG im Regelfall aber nicht der Wegfall, sondern die Fortführung des Schuldausweises (oben b).

d) Das FG meint schließlich, bei einem wirksamen Erlaß der Darlehensschuld im Jahre 1967 müsse die im Streitjahr vorzunehmende Bilanzberichtigung gewinnwirksam durchgeführt werden, da die Veranlagungen vor 1972 - auch die für 1967 - wegen Verjährung nicht mehr geändert werden könnten (BFH-Beschluß vom 29. November 1965 GrS 1/65 S, BFHE 84, 392, BStBl III 1966, 142) und die passivierte Schuld zu Lasten des Gewinns gebildet worden sei (BFH-Urteil vom 22. Januar 1985 VIII R 29/82, BFHE 143, 71, BStBl II 1985, 308). Selbst wenn man - so das FG - einer verbreiteten Schrifttumsmeinung folge, daß der Bilanzzusammenhang die Verjährungswirkung nicht beseitige, würde kein anderes Ergebnis eintreten, weil einer Korrektur der Anfangsbilanz 1972 die Grundsätze von Treu und Glauben entgegenstünden; der Kläger sei nicht seiner Verpflichtung aus § 165 e AO nachgekommen, dem FA ohne besondere Aufforderung vor Ablauf der Verjährung nachträglich erkannte Unrichtigkeiten oder Unvollständigkeiten der Steuererklärung anzuzeigen.

Schon die Haupterwägung des FG trifft zu. Der erkennende Senat hat sich in dem Urteil vom 16. Mai 1990 X R 72/87 (BFHE 161, 451, BStBl II 1990, 1044) der Auffassung angeschlossen, daß ein unrichtiger Bilanzansatz grundsätzlich erfolgswirksam in der ersten offenen Steuerbilanz richtigzustellen ist; diese Frage ist allerdings unter Ausschöpfung aller gesetzlichen Korrekturmöglichkeiten zu beantworten, ab 1. Januar 1977 insbesondere unter Anwendung des § 174 Abs. 4 der Abgabenordnung (AO 1977), der eine Rückwärtsberichtigung unabhängig vom Ablauf der Festsetzungsfrist erlaubt (§ 174 Abs. 4 Satz 3 AO 1977). § 174 Abs. 4 AO 1977 ist indessen auf Steueransprüche, die wie hier vor dem 1. Januar 1977 entstanden sind, nicht anzuwenden (BFHE 161, 451, 454 f., BStBl II 1990, 1044), so daß im Streitfall die Schlußbilanz des Streitjahres die erste offene Bilanz ist. Unerheblich ist, ob die fehlende Korrekturmöglichkeit der Vorjahresveranlagungen auf Verjährung zurückzuführen ist.

Im Streitfall kommt es nicht darauf an, ob die Schuld gegenüber Dr. X, wie das FG annimmt, erfolgswirksam passiviert wurde. Das BFH-Urteil in BFHE 143, 71, BStBl II 1985, 308, auf das das FG hingewiesen hat, hatte den Fall zu beurteilen, daß eine angebliche Darlehensschuld als nicht existent anzusehen war; die erfolgswirksame Ausbuchung eines solchen Passivpostens, dem keine Schuld zugrunde liegt, setzt voraus, daß der Passivposten erfolgswirksam gebildet worden ist. Im Streitfall ist nicht zweifelhaft, daß die Schuld gegenüber Dr. X von Anfang an existent war und allenfalls später durch Erlaß erloschen sein könnte.

Auf die Hilfserwägung des FG zu § 165 e AO braucht nicht eingegangen zu werden.

Das FG hätte allerdings auch in diesem Zusammenhang - ebenso wie im Falle eines erst 1972 ausgesprochenen Erlasses (oben c) - auf das Vorbringen des Klägers eingehen müssen, die Schuld sei aus versteuerten Gewinnanteilen des Dr. X gebildet worden oder Dr. X habe den Erlaß aus privaten Gründen oder zum Zwecke der Sanierung ausgesprochen. Sollte beispielsweise 1967 ein steuerfreier Sanierungsgewinn angefallen sein, wäre die dennoch fortgeführte Schuld 1972 gewinneutral aufzulösen. Anderenfalls würde der Sanierungsgewinn ungerechtfertigterweise nachträglich doch besteuert. Auch § 165 e AO könnte insoweit dem Steuerpflichtigen nicht entgegengehalten werden, da die fehlende Anzeige keine Verkürzung von Steuereinnahmen bewirkt hätte.

2. Die Vorentscheidung ist aufzuheben. Die vom FG erörterten Möglichkeiten führen nur dann zu einer Erhöhung des Gewinns im Streitjahr, wenn Dr. X - sei es im Jahre 1967 oder im Jahre 1972 - die Schuld erlassen hat. Der Sachverhalt muß weiter aufgeklärt werden.

a) Das FG hat die ihm vorgelegten Steuerakten bisher nur unzulänglich ausgewertet. So liegen Betriebsprüfungsberichte für die Zeit seit der Gründung des Unternehmens vor. Die Betriebsprüfungsberichte für die Jahre 1957 bis 1961 (Betriebsprüfungsbericht 1963) und insbesondere für die Jahre 1962 bis 1967 (Betriebsprüfungsbericht 1969) könnten näheren Aufschluß über die Entwicklung der streiterheblichen Verhältnisse des V zu Dr. X geben. In einer ,,Rechtsmittelakte Einkommensteuer . . ." (Blatt 73) findet sich sogar eine Fotokopie des Vertrags vom 21. März 1962, auf den nach den Bilanzberichten die Verbindlichkeit Dr. X zurückzuführen sein soll.

b) Sollte das FG die Darstellung der Betriebsprüfungsberichte und den Inhalt der Vertragskopie für zutreffend halten, könnte die Verbindlichkeit, wie im folgenden dargestellt, entstanden sein und sich fortentwickelt haben.

Dr. X war, wie der Kläger vermutet, vormals auch stiller Gesellschafter im Unternehmen des V (Betriebsprüfungsbericht 1963 Tz. 22, 27, 32). V zahlte jedoch die Einlage nebst ausstehendem Gewinnanteil bereits 1961 zurück. Hiervon ausgehend, dürfte das Vorbringen des Klägers, die Gewinnanteile des Dr. X seien bereits versteuert, gegenstandslos sein. Abgesehen davon war Dr. X offenbar typischer stiller Gesellschafter. Nur eine atypische stille Gesellschaft hätte im Rahmen einer einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung für V und Dr. X dazu führen können, daß die Gewinnanteile des Dr. X diesem unmittelbar zugerechnet worden wären.

Nach dem weiteren Akteninhalt ergab sich - in Übereinstimmung mit den bisherigen Feststellungen des FG - die fragliche Verbindlichkeit auf der Grundlage des Vertrags vom 21. März 1962. Dieser sah vor, daß V durch die Bemühungen des Dr. X bei den ,,F-Werken Abt. Verkauf werbemäßig in eine neue Gewerbeproduktion" eingeschaltet werden solle; er sollte ,,von allen Vergütungen", die er von den F-Werken erhielt, 55 % für seine laufenden Unkosten absetzen dürfen; von den ,,verbliebenen 45 % erhält die Gruppe B 30 %". In Anlage 5 zum Betriebsprüfungsbericht 1969 führt das FA an, wie sich die Provisionsverbindlichkeit Dr. X seit 1963 bis zu dem vom FG festgestellten Ansatz 31. Dezember 1966 (329 088 DM) entwickelte, nämlich in den Jahren 1963 bis 1965 aus Provisionen (555 375 DM) und Zinsen (73 713 DM), denen Tilgungen von 300 000 DM in den Jahren 1965 und 1966 gegenüberstanden. Die Gesamtentwicklung der Verbindlichkeit von 1963 bis zum 31. Dezember 1971 ist nochmals im Betriebsprüfungsbericht 1978 Tz. 23 dargestellt.

V hatte nach Tz. 43 des Betriebsprüfungsberichts 1969 ab 1964 die betriebliche Veranlassung der Verbindlichkeit Dr. X verneint und sie als Privatschuld behandelt. Im Einvernehmen mit der Betriebsprüfung wurde die Verbindlichkeit wieder als Betriebsschuld behandelt. Dies war eine Folge des von V während der Betriebsprüfung gestellten Antrags, eine Bankschuld als Betriebsschuld auszuweisen (Betriebsprüfungsbericht 1969 Tz. 42). Von diesem Bankkonto waren insbesondere die Tilgungen der Verbindlichkeit Dr. X in den Jahren 1965 und 1966 über 300 000 DM geleistet worden.

Sollte das FG danach entgegen den im Anschluß an die Bilanzberichte 1967 bis 1969 geäußerten Zweifeln die betriebliche Veranlassung der Verbindlichkeit Dr. X bejahen, wird es dazu Stellung nehmen, ob die Verbindlichkeit der freiberuflichen Tätigkeit des V zuzurechnen war. V war nach Tz. 15 c Betriebsprüfungsbericht 1969 freiberuflich . . . für die F-Werke und die G-AG tätig. Sollten der Vertrag vom 21. März 1962 und die aus diesem resultierenden Vergütungen und Schulden ebenfalls der freiberuflichen Tätigkeit zuzurechnen sein (hierfür könnte die Bezugnahme in Tz. 43 auf Tz. 15 des Betriebsprüfungsberichts 1969 sprechen), würde die Ausbuchung der Verbindlichkeit - sei es wegen eines Schulderlasses oder aus sonstigen Gründen - jedenfalls nicht den gewerblichen Gewinn (und den Gewerbesteuermeßbetrag) des V bzw. des Klägers berühren. Es wäre auch zu bedenken, ob die freiberufliche Tätigkeit des V - weil an dessen Person gebunden - entsprechend den Anlagen zu dem Schreiben der Großbetriebsprüfungsstelle vom 18. Februar 1969, mit dem diese dem FA den Betriebsprüfungsbericht 1969 übersandte, infolge des Todes des V endete. Die Verbindlichkeit Dr. X könnte dann aus diesem Grunde eine Privatschuld geworden sein.

c) Die erwähnten Unterlagen geben, soweit ersichtlich, keinen Anhalt für einen Schulderlaß. Ein Schreiben des Dr. X an V vom 18. Mai 1967 wird nicht erwähnt. Sollte das FG insoweit Zeugeneinvernahmen für erforderlich halten, gibt der Betriebsprüfungsbericht 1969 Tz. 8, 9 die Teilnehmer der Schlußbesprechung an, von denen einige über einen möglichen Schulderlaß informiert sein könnten. Als Teilnehmer erscheint u. a. der Steuerbevollmächtigte B von der W-GmbH, den der Kläger als noch greifbar ermittelt hat (FG-Akte Blatt 95 f.).

In diesem Zusammenhang könnte das Revisionsvorbringen bedeutsam werden. Sollte das FG zu dem Schluß kommen, daß der vom Kläger behauptete Schulderlaß möglicherweise durch einen vernehmungsfähig gebliebenen Dr. X als Zeugen hätte bestätigt werden können, wird das FG zu bedenken haben, ob es die Behauptung mit einem geringeren Maß an Überzeugungskraft, als es § 96 Abs. 1 FGO ansonsten verlangt, für nachgewiesen erachten kann. Die außergewöhnlich lange FG-Verfahrensdauer ist vor allem darauf zurückzuführen, daß das Verfahren von November 1981 (FG-Akte Blatt 61) bis Oktober 1989 (FG-Akte Blatt 62) faktisch geruht hat, ohne daß hierfür Gründe ersichtlich sind. Sollte Dr. X während dieser Zeit vernehmungsunfähig geworden sein, wird dem Kläger zugute zu halten sein, daß das wichtige Beweismittel durch das Verhalten des FG verloren ging. Es erscheint in einem solchen Ausnahmefall extrem verlängerter Verfahrensdauer angebracht, die Regeln einer strengen Überzeugungsbildung abzumildern.

d) Sollte das FG auch im zweiten Rechtsgang einen Schulderlaß verneinen, wird es zu prüfen haben, ob die Forderungen des Dr. X im Streitjahr schon verjährt waren und der Kläger sich auf die Verjährung berufen hätte (oben 1. b). Eine Berufung auf die Verjährung könnte hier deswegen naheliegen, weil der Vormund des Klägers die Verbindlichkeit nach den Bilanzberichten nicht anerkannt hatte.

Fundstellen

Haufe-Index 64063

BFH/NV 1992, 741