Entscheidungsstichwort (Thema)

NZB: Korrektur eines Haftungsbescheids durch einen weiteren Haftungsbescheid; Abgrenzung der Teilrücknahme zu einem neuen Bescheid

 

Leitsatz (NV)

  1. Wird die in einem (bestandskräftig gewordenen) Haftungsbescheid festgesetzte Haftungssumme durch einen nachfolgenden Haftungsbescheid herabgesetzt, weil im ursprünglichen Bescheid zu viel angeforderte Beträge ermäßigt oder nicht mehr berücksichtigt werden, und enthält der ändernde Bescheid im übrigen eine Wiederholung der ursprünglich festgesetzten Haftungsbeträge, des Haftungstatbestandes und der Ermessenserwägungen, so handelt es sich um eine Teilrücknahme i.S. des § 130 Abs. 1 AO 1977. Maßgeblich ist der Inhalt des neuen Bescheides, eine fehlerhafte oder fehlende Bezeichnung ist unerheblich.
  2. Der die Regelungen des ursprünglichen Haftungsbescheides in eingeschränkter Höhe wiederholende Verwaltungsakt kann mit Rechtsbehelfen, die sich materiell-rechtlich gegen die Haftungsansprüche wenden, nicht mehr angefochten werden (st. Rspr., vgl. BFH-Urteil vom 6. August 1996 VII R 77/95, BFHE 181, 107, BStBl II 1997, 79).
  3. Wird dagegen der ursprüngliche Haftungsbescheid nach vorheriger (ersatzloser) Aufhebung oder sonst durch einen erneuten Bescheid mit anderen Haftungsgrundlagen ersetzt, handelt es sich nicht um die Teilrücknahme des ersten Bescheides, sondern um eine neue Ermittlung und Regelung der Haftungsschuld durch einen selbständigen Verwaltungsakt.
 

Normenkette

FGO § 69 Abs. 2 S. 1; AO 1977 §§ 118, 130 Abs. 1; FGO § 69 Abs. 3

 

Verfahrensgang

FG des Landes Sachsen-Anhalt (Beschluss vom 03.01.2003; Aktenzeichen 2 V 65/02)

 

Tatbestand

I. Mit Bescheid vom … 1998 nahm der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt ―FA―) den Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) als Geschäftsführer einer inzwischen vermögenslosen GmbH für deren rückständige Umsatzsteuer und steuerliche Nebenleistungen für März bis November 1995 in Höhe von insgesamt … DM in Haftung. Der Bescheid wurde bestandskräftig. Aufgrund geänderter Umsatzsteuerfestsetzungen für die GmbH für das Jahr 1995 erließ das FA am … 2001 einen nach "§ 131 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977)" geänderten Haftungsbescheid, in dem die Haftungssumme auf … DM herabgesetzt und in der Einspruchsentscheidung vom … 2002 auf … DM ermäßigt worden ist. Die Herabsetzung der Haftungsschuld erfolgte allein wegen der Ermäßigung der Steuerschuld der GmbH. Im Übrigen wiederholte der Haftungsbescheid vom … 2001 die bereits im Haftungsbescheid vom … 1998 ausgewiesenen Festsetzungen in gleicher und für die Umsatzsteuer für November 1995 in ermäßigter Höhe. Die Begründung hinsichtlich der Haftungsinanspruchnahme blieb unverändert.

Mit der Klage, die bei dem Finanzgericht (FG) anhängig ist, hat der Antragsteller gleichzeitig beantragt, den Haftungsbescheid vom … 2001 in voller Höhe von der Vollziehung auszusetzen.

Das FG versagte die Aussetzung der Vollziehung (AdV) mit Beschluss vom 3. Januar 2003. Der Antrag auf AdV sei unzulässig. Der Bescheid vom … 2001, bei dem es sich um die teilweise Rücknahme (§ 130 Abs. 1 AO 1977) des Haftungsbescheides vom … 1998 handele, sei nicht vollziehbar, weil in ihm lediglich die bereits mit Bescheid vom … 1998 bestandskräftig festgesetzten Haftungsansprüche wiederholt worden seien. Der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 24. Juli 1984 VII R 122/80 (BFHE 141, 470, BStBl II 1984, 791, 794), wonach im Falle der Änderung eines unanfechtbaren Haftungsbescheides durch Herabsetzung der Haftungssumme der neue Haftungsbescheid in vollem Umfang anfechtbar sei, was zur Folge hätte, dass der Bescheid vom … 2001 als vollziehbarer Verwaltungsakt anzusehen wäre, sei nicht zu folgen.

Mit der vom FG zugelassenen Beschwerde verfolgt der Antragsteller sein Begehren auf AdV weiter und begründet dies im Wesentlichen damit, dass der "geänderte" Haftungsbescheid vom … 2001 nicht nur eine Teilrücknahme des Bescheides vom … 1998 i.S. des § 130 Abs. 1 AO 1977 beinhalte. Das ergebe sich aus dem Leistungsgebot i.S. des § 219 AO 1977, aus der Formulierung "Haftungsbescheid" und der Angabe von eingehenden Gründen für die Haftungsinanspruchnahme ohne Bezugnahme auf den vorhergehenden Haftungsbescheid. Ein Hinweis darauf, dass es sich um eine Teilrücknahme des Haftungsbescheides vom … 1998 handeln solle, fehle völlig. Außerdem verweise das FA in der Rechtsbehelfsbelehrung ausdrücklich auf die Möglichkeit des Einspruchs und der AdV. Das FA müsse sich deshalb aus Gründen des Vertrauensschutzes an dem von ihm gesetzten Anschein, dass es einen "geänderten Haftungsbescheid" erlassen habe, festhalten lassen. Der erneute Haftungsbescheid sei ―entgegen der Auffassung des FG― auch vollziehbar, weil das FA die rückständigen Steuer- und Haftungsbeträge neu zusammengestellt und eine Leistungspflicht ausgesprochen habe. Es liege genau der Sachverhalt vor, der zu der Entscheidung in BFHE 141, 470, BStBl II 1984, 791 geführt habe, der das FG zu Unrecht nicht gefolgt sei.

Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

II. Die Beschwerde ist unbegründet. Dem Antragsteller kann ―wie die Vorinstanz im Ergebnis zutreffend entschieden hat― AdV nicht gewährt werden.

1. Gemäß § 69 Abs. 2 Satz 1 und Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Voraussetzung für die Gewährung der AdV ist die Anfechtung des auszusetzenden Verwaltungsaktes, denn die Vollziehung eines Verwaltungsaktes kann nur in dem Umfang ausgesetzt werden, in dem dieser auch anfechtbar ist. Eine AdV kommt danach wegen fehlenden Rechtsschutzbedürfnisses nicht (mehr) in Betracht, wenn der angefochtene Verwaltungsakt bestandskräftig und damit unanfechtbar geworden ist. Das ist hier der Fall, denn der Haftungsbescheid vom … 2001 stellt gegenüber dem bestandskräftig gewordenen Haftungsbescheid vom … 1998 keinen selbständig mit Einspruch und Klage anfechtbaren Verwaltungsakt dar.

2. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH liegt in der Korrektur eines Haftungsbescheides durch einen weiteren Haftungsbescheid eine Teilrücknahme i.S. des § 130 Abs. 1 AO 1977, wenn durch letzteren der Erstbescheid nicht ausdrücklich aufgehoben oder ersetzt wird, sondern die Haftungssumme allein deshalb herabgesetzt wird, weil im ursprünglichen Haftungsbescheid zuviel angeforderte Beträge ermäßigt oder nicht mehr berücksichtigt werden und der geänderte Haftungsbescheid im Übrigen eine Wiederholung der wirksam festgesetzten Haftungsbeträge und zum Haftungstatbestand sowie zur Ermessensausübung im Wesentlichen die gleiche Begründung wie der Erstbescheid enthält (vgl. BFH-Urteil vom 28. Januar 1982 V R 100/80, BFHE 135, 27, BStBl II 1982, 292, sowie die Senatsurteile vom 16. Juli 1992 VII R 60/91, BFH/NV 1993, 153, und VII R 57, 58/91, BFH/NV 1993, 152; vom 6. August 1996 VII R 77/95, BFHE 181, 107, BStBl II 1997, 79, und Senatsbeschlüsse vom 12. Februar 1998 VII B 252/97, BFH/NV 1998, 1140, und vom 2. April 2002 VII B 310/00, BFH/NV 2002, 1276).

Im Streitfall hat das FA die mit dem Haftungsbescheid vom … 1998 angeforderten Haftungsbeträge nur um die von der GmbH nicht geschuldeten Umsatzsteuerbeträge und Nebenleistungen ermäßigt und damit die aus der Sicht des FA bestehende Rechtswidrigkeit des Haftungsbescheides vom … 1998 beseitigt; diesen aber im Übrigen unverändert gelassen. In der Beseitigung dieser Rechtswidrigkeit durch einen neuen Haftungsbescheid, der selbst keine neuen eigenständigen Regelungen enthält, liegt eine Teilrücknahme i.S. des § 130 Abs. 1 AO 1977, die den Bestand des ursprünglichen Verwaltungsaktes in dem von der Teilrücknahme nicht betroffenen Regelungsinhalt unberührt lässt (vgl. § 124 Abs. 2 AO 1977; BFH-Urteil in BFHE 135, 27, BStBl II 1982, 292). Maßgeblich ist der Inhalt des nachfolgenden Haftungsbescheides; auf die ―wie im Streitfall― unzutreffende Bezeichnung der Korrekturvorschrift des § 131 Abs. 1 statt des § 130 Abs. 1 AO 1977 kommt es ebenso wenig an wie darauf, dass die Bezeichnung "Teilrücknahme" fehlt. Der Haftungsbescheid vom … 1998 bleibt daher in dem durch den Änderungsbescheid vom … 2001 beschränkten Umfang der Haftungsansprüche weiterhin wirksam. Der lediglich die Regelungen des ersten Haftungsbescheides in eingeschränkter Höhe wiederholende Verwaltungsakt kann, da er keine neuen selbständigen Regelungen enthält (§ 118 AO 1977), nicht mehr mit Rechtsbehelfen, die sich materiell-rechtlich gegen die Haftungsansprüche wenden, angefochten werden (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil in BFHE 181, 107, BStBl II 1997, 79, m.w.N.). Im Streitfall gilt dies ―entgegen der Auffassung des FA― auch für die mit dem Haftungsbescheid vom … 2001 von einer Haftungsschuld in Höhe von … DM auf … DM reduzierte Haftung bezüglich der Umsatzsteuer der GmbH für November 1995, denn auch insoweit handelte es sich lediglich um eine Teilrücknahme hinsichtlich des von der GmbH nicht geschuldeten Umsatzsteuerbetrages und damit in Höhe des auf … DM reduzierten Haftungsbetrages, um eine wiederholende Verfügung. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass das FA in seiner Einspruchsentscheidung den Einspruch insoweit als zulässig und teilweise begründet behandelt hat. Einen Vertrauenstatbestand bezüglich einer unbeschränkten Anfechtbarkeit hat das FA, wie sich im Übrigen aus der Einspruchsentscheidung ausdrücklich ergibt, nicht geschaffen.

3. Mit dieser Rechtsauffassung setzt sich der Senat nicht in Widerspruch zu dem von der Vorinstanz bezeichneten Urteil des Senats in BFHE 141, 470, BStBl II 1984, 791. Diese Entscheidung betrifft ―wie der Senat bereits mehrfach entschieden hat― einen anderen Sachverhalt, nämlich den, dass der ursprüngliche Haftungsbescheid durch einen neuen Bescheid mit anderen Haftungsgrundlagen in vollem Umfang ersetzt worden war. Das hatte sich nach der Beurteilung des Senats daraus ergeben, dass das FA in dem erneuten Haftungsbescheid unter Berücksichtigung von ihm festgestellter Verbuchungsfehler und nicht mehr nachprüfbarer Verbuchungen die noch rückständigen Steuerbeträge nach Anmeldungszeiträumen neu zusammengestellt und aufgelistet hatte, es sich somit nicht lediglich um eine Teilrücknahme des ersten Bescheides, sondern um eine neue Ermittlung und Regelung der Haftungsschuld durch einen selbständigen Verwaltungsakt gehandelt hat (vgl. Senatsurteil in BFHE 181, 107, BStBl II 1997, 79).

Im Gegensatz dazu enthält der hier zu beurteilende geänderte Haftungsbescheid vom … 2001 keine neuen eigenständigen Regelungen, so dass der Antragsteller die Bestandskraft des ersten Haftungsbescheides vom … 1998 gegen sich gelten lassen muss. Die bei dem FG anhängige Klage gegen den Haftungsbescheid vom … 2001 kann schon deshalb keine Aussicht auf Erfolg mehr haben, weil es mangels einer eigenständigen Beschwer durch den angefochtenen Verwaltungsakt am Rechtsschutzbedürfnis fehlt; die Klage mithin, sofern sie aufrecht erhalten wird, als unzulässig abzuweisen wäre. Die AdV des Haftungsbescheides vom … 2001 kommt danach nicht in Betracht.

 

Fundstellen

Haufe-Index 1113513

BFH/NV 2004, 460

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