Besteuerungsrecht für Dividenden aus Drittstaaten

Leitsatz

Dividenden aus Kapitalbeteiligungen in Drittstaaten, welche im Gewinnanteil einer inländischen GmbH aus der Beteiligung an einer in den Niederlanden ansässigen Personengesellschaft enthalten sind, sind nicht nach dem DBA-Niederlande von der Besteuerung in Deutschland ausgenommen, wenn die Beteiligungen der niederländischen Personengesellschaft an den Kapitalgesellschaften in den Drittstaaten keine tatsächlich-funktionale Bedeutung für die von der Personengesellschaft in den Niederlanden ausgeübte Tätigkeit haben.

Normenkette

Art. 5 Abs. 1, Art. 13 Abs. 1 und 5, Art. 16, Art. 20 Abs. 2 S. 1 DBA-Niederlande

Sachverhalt

Unternehmensgegenstand der Klägerin, einer GmbH, war im Streitjahr 1996 die Verwaltung von Vermögen sowohl in der Bundesrepublik Deutschland als auch im Ausland. Ihre alleinige Gesellschafterin war die A-KG.

Die GmbH war seit 1995 einzige Kommanditistin einer niederländischen C.V. Komplementärin der C.V. war eine niederländische Kapitalgesellschaft (B.V.), deren Anteile von der A-KG gehalten wurden. Die C.V. fungierte innerhalb des A-Konzerns als Vertriebsgesellschaft für die Niederlande. Sie hielt seitdem ihrerseits -- zum Teil nach Zuerwerb noch fehlender Anteile -- die Alleinbeteiligungen an weiteren Vertriebs-Kapitalgesellschaften des Konzerns in Italien, Spanien, Kanada, Großbritannien, Belgien und in der Schweiz; lediglich die Anteile an einer Vertriebs-Kapitalgesellschaft, jener in Frankreich, war hiernach bei der Klägerin verblieben. Die Kaufpreise für die Zuerwerbe hatte die GmbH der C.V. zunächst gestundet und sodann im Streitjahr in Kommanditkapital umgewandelt.

In dem von der C.V. erzielten Gesamtgewinn waren neben dem Gewinn aus der Vertriebstätigkeit in den Niederlanden Dividendeneinnahmen der britischen, der belgischen sowie der Schweizer Vertriebs-Kapitalgesellschaften enthalten. In den Niederlanden blieben diese Dividenden infolge des nach dem dortigen Steuerrecht geltenden sog. Schachtelprivilegs unbesteuert und wurden die in Großbritannien, Belgien und in der Schweiz einbehaltenen Quellensteuern nicht angerechnet.

Das FA behandelte die aus den Drittstaaten stammenden Dividenden gegenüber der Klägerin als körperschaftsteuerpflichtig. Deutschland stehe hierfür nach Art. 16 DBA-Niederlande das Besteuerungsrecht zu.

Auf die Klage gegen die danach ergangenen Steuerbescheide erließ das FG ein Zwischenurteil, in dem es zulasten der GmbH feststellte, dass die in Rede stehenden Dividenden nicht nach dem DBA-Niederlande von der deutschen Besteuerung auszunehmen seien (Haufe-Index 1575911, EFG 2006, 1911).

Entscheidung

Das wurde vom BFH bestätigt:

Die Anteile an den Drittstaaten-Vertriebskapitalgesellschaften gebührten bei der gebotenen funktionalen Betrachtungsweise der inländischen GmbH und nicht der C.V. in den Niederlanden. Folglich stehe Deutschland das Besteuerungsrecht an den Drittstaatendividenden zu. Das ergebe sich im Ergebnis aus Art. 21 DBA-Niederlande.

Hinweis

1. Der BFH bestätigt seine ständige Abkommensauslegung, wonach es für die abkommensrechtliche Zuweisung des Besteuerungsrechts für die Einkünfte einer Betriebsstätte auf eine funktionale Betrachtungsweise ankommt.

2. Konkret betraf dies die Zuordnung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und die daraus generierten Dividenden in einer sog. Outbound-Situation:

Der Steuerinländer engagierte sich als Kommanditist über eine Auslands-Personengesellschaft in einem anderen DBA-Vertragsstaat (den Niederlanden). Diese Personengesellschaft, die als Vertriebsgesellschaft fungierte, hielt wiederum Anteile an (Vertriebs-)Kapitalgesellschaften in Drittstaaten. Die seitens dieser Kapitalgesellschaften ausgeschütteten Gewinne wurden in ihrem Gesamtgewinn erfasst und blieben in den Niederlanden (aufgrund des dort gewährten Schachtelprivilegs) steuerbefreit.

Deutschland reklamierte nun das Besteuerungsrecht an den Dividenden. Da diese aus Drittstaaten stammten, gebühre das Besteuerungsrecht nach dem DBA-Niederlande dem Ansässigkeitsstaat des abkommensberechtigten Kommanditisten. Zwar greife ggf. der abkommensrechtliche Betriebsstättenvorbehalt, das aber nur dann, wenn die in Rede stehenden Beteiligungen an den Vertriebs-Kapitalgesellschaften auch tatsächlich-funktional der Betriebsstätte zuzuordnen seien, welche dem Steuerinländer durch die (transparente) Personengesellschaft vermittelt werde.

3. Das wurde vom BFH genauso gesehen.

Die "Hürden", die hierbei zu nehmen waren, resultierten letztlich nicht so sehr aus den allgemeinen (Abkommens-)Rechtsgrundsätzen. Diese fanden sich in der Vergangenheit auch schon in anderen Entscheidungen. Sie resultierten eher aus den Besonderheiten des DBA-Niederlande, das vom OECD-Musterabkommen in etlichen Bereichen abweicht. Der BFH sah bei seiner Abkommensauslegung jedoch keinen Grund für ein abweichendes Abkommensverständnis.

4. Vor diesem Hintergrund lag das Problem im Tatsächlichen:

Sind Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass  das Halten der Beteiligungen in der Weise positive Auswirkungen auf die Vertriebs...