Berücksichtigung von zeitraumbezogenen Zuzahlungen des Arbeitnehmers für ein ihm auch zur Privatnutzung überlassenes betriebliches Kfz

Leitsatz

1. Zeitraumbezogene (Einmal‐)Zahlungen des Arbeitnehmers für die außerdienstliche Nutzung eines betrieblichen Kfz sind bei der Bemessung des geldwerten Vorteils (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) auf den Zeitraum, für den sie geleistet werden, gleichmäßig zu verteilen und vorteilsmindernd zu berücksichtigen.

2. Dies gilt auch bei zeitraumbezogenen Zuzahlungen des Arbeitnehmers zu den Anschaffungskosten eines ihm auch zur Privatnutzung überlassenen betrieblichen Kfz (entgegen R 8.1 Abs. 9 Nr. 4 Sätze 2 und 3 LStR und BMF-Schreiben vom 04.04.2018 – IV C 5‐S 2334/18/10001, BStBl I 2018, 592).

Normenkette

§ 8 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2, § 11, § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 40a Abs. 2, § 40a Abs. 5 i.V.m. § 40 Abs. 3 Satz 3 EStG, § 8 Abs. 1 Nr. 1 SGB IV, § 42 AO

Sachverhalt

Der Kläger erzielte im Streitjahr (2015) u.a. Einnahmen aus einer Tätigkeit bei der ... GmbH. Die Geschäfte der GmbH führte ein Sohn des Klägers. Die GmbH versteuerte die Einnahmen des Klägers nach § 40a Abs. 2 EStG mit einem Pauschsteuersatz i.H.v. 2 % des Arbeitsentgelts. Das Arbeitsentgelt ermittelte sie wie folgt:

Gehalt	75 EUR
geldwerter Vorteil Pkw-Nutzung (574 EUR abzüglich vom Kläger gezahlter Zuschuss 200 EUR)	374 EUR
Bruttoverdienst	449 EUR

Der privaten Pkw-Nutzung lag ein am ...2010 zwischen der GmbH und dem Kläger geschlossener Kraftfahrzeugüberlassungsvertrag (Kfz-Überlassungsvertrag) als Ergänzung zum bestehenden Arbeitsvertrag zugrunde. Danach überließ die GmbH dem Kläger ein Fahrzeug der Marke ... ab dem ...2010 zur überwiegend betrieblichen, aber auch zur privaten Nutzung.

In § 2 Nr. 6 des Kfz-Überlassungsvertrags hieß es weiter:

"Der Arbeitnehmer leistet für die Anschaffung des Fahrzeugs eine einmalige Zuzahlung i.H.v. 20.000 EUR, die er auf das Konto des Arbeitgebers überweist. Die Zuzahlung wird für einen Zeitraum von 96 Monaten gezahlt. Sollte das Fahrzeug vorzeitig zurückgegeben, veräußert oder getauscht werden, werden dem Arbeitnehmer für jeden nicht genutzten Monat 1/96stel erstattet."

Der Kläger leistete die Einmalzahlung i.H.v. 20.000 EUR vereinbarungsgemäß im Jahr 2010 an die GmbH.

Im Juni 2016 führte das FA bei der GmbH eine LSt-Außenprüfung für den Zeitraum 1.1.2013 bis 31.12.2015 durch. Dabei berechnete der Prüfer den geldwerten Vorteil aus der Privatnutzung des dem Kläger überlassenen Firmenfahrzeugs wie folgt:

Bruttolistenpreis	57.322 EUR
privater Nutzungswert pro Monat gemäß 1 %-Regelung	573 EUR
Nutzungswert pro Jahr (573 EUR × 12)	6.876 EUR

Die Zuzahlung des Klägers zu den Anschaffungskosten des Pkw i.H.v. 20.000 EUR berücksichtigte der Prüfer nicht anteilig auf die Dauer der Nutzungsüberlassung des Pkw verteilt. Nach R 8.1 Abs. 9 Nr. 4 (jetzt) Satz 3 LStR sei der nach Anrechnung im Zahlungsjahr 2010 verbleibende Zuzahlungsbetrag in den darauffolgenden Kalenderjahren vielmehr auf den Privatnutzungswert für das Kfz anzurechnen und wie folgt zu berücksichtigen:

Zuzahlung Arbeitnehmer	20.000 EUR
abzüglich geldwerter Vorteil 2010	6.876 EUR
	13.124 EUR
abzüglich geldwerter Vorteil 2011	6.876 EUR
	6.248 EUR
abzüglich geldwerter Vorteil 2012	6.248 EUR
	0 EUR

Entsprechend minderte die Einmalzahlung des Klägers den privaten Nutzungswert bis Ende des Jahres 2012, sodass nach Auffassung des Prüfers ab dem Kalenderjahr 2013 der geldwerte Vorteil aus der privaten Kfz-Nutzung mit jährlich 6.876 EUR bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit zu berücksichtigen sei. Vor diesem Hintergrund errechnete der Prüfer für die Kalenderjahre beginnend ab 2013 folgende Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit für den Kläger:

Gehalt (75 EUR × 12)	900 EUR
geldwerter Vorteil Kfz-Nutzung	6.876 EUR
	7.776 EUR

Das FA veranlagte den Kläger für das Streitjahr zur ESt. Dabei setzte es bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit – wie vom Prüfer berechnet – einen Bruttoarbeitslohn i.H.v. 7.776 EUR an und brachte davon den Arbeitnehmer-Pauschbetrag i.H.v. 1.000 EUR in Abzug.

Hiergegen legte der Kläger erfolglos Einspruch ein. Der daraufhin erhobenen Klage gab das FG statt (Niedersächsisches FG, Urteil vom 16.4.2018, 9 K 210/17, Haufe-Index 14670863).

Entscheidung

Die Revision des FA hat der BFH als unbegründet zurückgewiesen. Das FG habe im Ergebnis zu Recht entschieden, dass in der ESt-Festsetzung des Streitjahres keine Einkünfte des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit anzusetzen sind.

Hinweis

1. Es ist schon zweifelhaft, ob die GmbH und der Kläger ein fremdübliches Arbeitsverhältnis begründet haben und die Gehaltszahlungen (einschließlich des geldwerten Vorteils aus der privaten Nutzung des überlassenen betrieblichen Kfz) deshalb nicht als Arbeitslohn, sondern als steuerunerhebliche familienbedingte Unterhaltsleistung zu beurteilen sind. Dies kann jedoch dahinstehen.

2. Denn selbst wenn das in Rede stehende Arbeitsverhältnis steuerlich anzuerkennen ist, haben die streitigen Gehaltszahlungen bei der Veranlagung des Klägers zur ESt im Streitjahr gemäß § 40a Abs. ...