Ansparrücklage: Fehlender Finanzierungszusammenhang

Leitsatz

Für bereits angeschaffte Wirtschaftsgüter kann wegen fehlenden Finanzierungszusammenhangs zwischen Rücklage und Investition eine Ansparrücklage nach § 7g EStG nicht gebildet werden, wenn die Rücklage erst nach dem Anschaffungsjahr allein wegen zwischenzeitlicher Änderung des Einkommensteuerbescheids für das Investitionsjahr gebildet wird, um die – aufgrund des Änderungsbescheids überschrittene – Einkommensgrenze für die Begünstigung nach § 10e EStG erneut zu unterschreiten.

Sachverhalt

Die mit ihrem Ehemann E zusammen veranlagte F ist selbstständige Ärztin und ermittelte ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG. Im Streitjahr 1998 bildete sie eine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG, die das Finanzamt ebenso wie die Steuerbegünstigung nach § 10e EStG erklärungsgemäß berücksichtigte.

Nachdem das Finanzamt die Begünstigung nach § 10e EStG mit Änderungsbescheid 1998 wegen einheitlich und gesondert festgestellter geringerer gewerblicher Verluste des E und dadurch gegebener Überschreitung der Einkommensgrenze für den Abzugsbetrag nach § 10e EStG außer Ansatz gelassen hatte, begehrten E und F mit ihrem Einspruch die Erhöhung der bisherigen Ansparabschreibung der F um 4.650 DM auf 24.650 DM. Beigefügt war eine Liste geplanter Investitionen von Wirtschaftsgütern (WG), die F in ihrer bisher für 1998 gebildeten Rücklage nicht erfasst, aber tatsächlich im Jahr 2000 beschafft hatte. Das Finanzamt lehnte die Erhöhung der Ansparabschreibung für 1998 wegen fehlenden Finanzierungszusammenhangs zur bereits vorher erfolgten Anschaffung der WG ab. Die dagegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Die Revision der Kläger wies der BFH als unbegründet zurück.

Entscheidung

Zutreffend hat das FG die erst im Einspruchsverfahren geltend gemachte Erhöhung der Ansparabschreibung abgelehnt. Nach § 7g Abs. 3 EStG i.d. F. 1998, können Steuerpflichtige zwar für die künftige Anschaffung/Herstellung neuer beweglicher WG des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Ansparabschreibung bilden. Der Tatbestand der Norm stellt aber auf die künftige Anschaffung ab und verwendet den Begriff "Ansparabschreibung", weil die Rücklage die Vorverlagerung des Abschreibungspotenzials bewirkt und die Innenfinanzierung einer Investition durch Verringerung des Kreditbedarfs fördert. In zeitlicher Hinsicht muss die Rücklage die ihr zugedachte Funktion der Finanzierungserleichterung daher auch erfüllen können. Deshalb muss zwischen Bildung der Rücklage und der Investition ein "Finanzierungszusammenhang" bestehen (BFH, Urteil v. 29.11.2007, IV R 82/05, BStBl 2008 II S. 471). Im Hinblick auf die Frist von zwei Jahren für die Anschaffung/Herstellung der WG, für die die Rücklage gebildet wurde, kann der Finanzierungszusammenhang auch dann noch gegeben sein, wenn die Bilanz für das Jahr der Rücklage erst nach der Anschaffung oder Herstellung aufgestellt wird. Voraussetzung ist aber, dass auch die nach der Anschaffung gebildete Rücklage der Investitionserleichterung dient (BFH, Urteil v. 14.8.2001, XI R 18/01, BStBl 2004 II S. 181).

Im Streitfall fehlt es am erforderlichen Finanzierungszusammenhang, weil die Entscheidung für die Bildung der Rücklage erst nach der Anschaffung getroffen wurde. Maßgeblich für die Bildung (hier: Erhöhung) der Rücklage waren keine investitionsbezogenen Gründe, sondern solche, die erst nach dem Anschaffungszeitpunkt entstanden sind und nur deshalb geltend gemacht wurden, um die Einkommensgrenze für die Begünstigung nach § 10e EStG zu wahren. In einem derartigen Fall fehlt es am erforderlichen Finanzierungszusammenhang, weil die Investition beruht, die Investition zu erleichtern, sondern auf anderen – mit der eigentlichen Investition nicht zusammenhängenden – Gründen.

Hinweis

Mit der Rezensionsentscheidung bestätigt der BFH das "ungeschriebene" Merkmal des Finanzierungszusammenhangs zwischen Bildung der Rücklage und Investition. Es können bei Bildung der Rücklage auch andere – nicht investitionensbezogene – Gründe maßgeblich sein. Wird die Entscheidung für die Bildung der Rücklage aber erst nach der Anschaffung des WG gefällt, und kommt es den Steuerpflichtigen nicht so sehr darauf an, mithilfe der Ansparabschreibung die Investition zu erleichtern, sondern werden andere – u.U. auch steuerliche – Zwecke verfolgt, ist der erforderliche Finanzierungszusammenhang zu verneinen. Eine nachträgliche Erhöhung der Ansparrücklage zu einem Zeitpunkt, in dem die Anschaffung des WG bereits erfolgt ist, wird daher i.d. Regel nicht in Betracht kommen.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil v. 29.4.2008, VIII R 62/06.