• 2019
Entnahmen und Einlagen im Rückwirkungszeitraum bei Einbringungen durch eine Kapitalgesellschaft im Kapitalgesellschaftskonzern / § 20 Abs. 5 UmwStG
Der BFH hat mit Urteil v. 7.3.2018, I R 12/16 entgegen der Auffassung der FinVerw entschieden, dass eine Minderung der Anschaffungskosten des Einbringenden nach § 20 Abs. 7 Satz 3 UmwStG 1995 durch Entnahmen im Rückwirkungszeitraum auch zu einem negativen Buchwert führen kann. Die Entscheidung des BFH ist auf § 20 Abs. 5 Satz 3 UmwStG 2006 übertragbar. Fraglich ist allerdings, ob § 20 Abs. 5 Satz 2 und 3 UmwStG anwendbar ist, wenn die Einbringung durch eine Kapitalgesellschaft im Rahmen eines Kapitalgesellschaftskonzerns erfolgt. Die Fragestellung dürfte zu bejahen sein. Bezugsobjekt der Entnahme bzw. Einlage im Rückwirkungszeitraum ist das eingebrachte Betriebsvermögen, also der eingebrachte Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil. Der Wortlaut der gesetzlichen Regelung differenziert nicht danach, wer Einbringender ist. Dies bestimmt sich ausschließlich nach § 1 Abs. 3 i. V. m. Abs. 4 und Abs. 2 Satz 1 UmwStG. Einbringender kann damit auch eine Kapitalgesellschaft sein.
(so Hageböke, Entnahmen und Einlagen im Rückwirkungszeitraum nach § 20 Abs. 5 Satz 2 UmwStG bei Einbringungen im Kapitalgesellschaftskonzern, FR 2019, 97)
Antrag auf Buch- oder Zwischenwertansatz / Antrag auf Rückbeziehung / § 20 UmwStG
Im Rahmen eines Einbringungsvorgangs setzen sowohl der Buch- bzw. Zwischenwertansatz als auch die Rückbeziehung einen Antrag voraus. Die sich daraus ergebenden Wahlrechte können jeweils unabhängig voneinander ausgeübt werden. § 20 Abs. 2 Satz 3 UmwStG regelt den Antrag zum Zwecke des Buch- bzw. Zwischenwertansatzes. Der Antrag ist formfrei möglich. Es empfiehlt sich aber eine schriftliche Antragstellung, deren Zugang auch bestätigt werden sollte. Möglich ist auch eine konkludente Antragstellung. Diese ist insbesondere in der Abgabe einer steuerlichen Schlussbilanz zu sehen, die das übergegangene Betriebsvermögen mit einem bestimmten Wert ausweist. Fraglich ist allerdings, was unter dem Begriff der steuerlichen Schlussbilanz zu verstehen ist. Hierunter dürfte die Steuerbilanz der übernehmenden Gesellschaft auf das Ende des Wirtschaftsjahrs zu verstehen sein, in das die Einbringung fällt und in der von daher die übertragenen Wirtschaftsgüter anzusetzen sind. Es kommt hierbei nicht darauf an, ob die entsprechenden Wirtschaftsgüter in der entsprechenden Steuerbilanz auch tatsächlich angesetzt worden sind. Von daher ist es nicht möglich, die Umwandlung unabgebildet zu lassen und damit den Fristablauf zu vermeiden. Das Wahlrecht hinsichtlich der Rückbeziehung des Umwandlungsvorgangs ergibt sich aus § 20 Abs. 5 Satz 1 UmwStG. Für das Wahlrecht nach § 20 Abs. 5 Satz 1 UmwStG besteht keine Fristbestimmung. Die in § 20 Abs. 2 Satz 3 UmwStG geregelte Frist dürfte insoweit nicht gelten. Ein nachträglich gestellter Rückbeziehungsantrag kann die Möglichkeit zum Buchwert- bzw. Zwischenwertansatz eröffnen. Gleiches gilt im Hinblick auf den nicht erbrachten Nachweis nach § 22 Abs. 3 UmwStG. Hintergrund ist, dass sich mit dem Rückbeziehungsantrag die Verhältnisse ändern mit der Folge, dass es auf die bisherigen Verhältnisse nicht mehr ankommt. Auch ist die Ausübung des Rückbeziehungswahlrechts änderbar. Nach Auffassung der FinVerw ist die Nachweiserbringung nach § 22 Abs. 3 UmwStG bis zum Abschluss des Klageverfahrens berücksichtigungsfähig. Mangels gesetzlicher Grundlage dürfte fraglich sein, ob dem die Rechtsprechung folgen wird. Von daher empfiehlt sich eine Nachweiserbringung bis spätestens zum 31.5. eines Jahrs.
(so Brühl, Problemfelder der Antragstellung auf Buch- oder Zwischenwertansatz und Rückbeziehung bei Einbringungen gem. § 20 UmwStG, GmbHR 2019, 271)
Betriebsaufspaltung / Einbringung des Besitzunternehmens in die Betriebskapitalgesellschaft / § 20 UmwStG
Die Betriebsaufspaltung kann durch Einbringung des Besitzunternehmens in die Betriebs-GmbH steuerneutral nach § 20 UmwStG beendet werden. Gehört zum Besitzunternehmen ein Grundstück, fällt GrESt nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 oder § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG an. Anwendung finden kann - mit Ausnahme in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG - die Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG. Die Gegenleistung muss zumindest teilweise in neuen Gesellschaftsrechten bestehen. Daran fehlt es in den Fällen der Rz. 20.10 UmwStE 2011. Vermeiden lässt sich dies durch eine minimale Kapitalerhöhung. Eingebracht werden müssen alle wesentlichen Betriebsgrundlagen. Fraglich ist, ob erst nach der Einbringung festgestellte wesentliche Betriebsgrundlagen im Rahmen einer vereinbarten Auffangklausel rückwirkend als eingebracht angesehen werden können. Zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören auch die Anteile an der Betriebs-GmbH. Entstehen eigene Anteile, gilt die Billigkeitsregelung in Rz. 20.09 UmwStE 2011. Diese dürfte auch für den Fall gelten, dass der Besitzunternehmer nur mittelbar über eine von ihm beherrschte andere Kapitalgesellschaft an ...
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