BFH Urteil vom 19.09.1974 - IV R 95/73

Leitsatz (amtlich)

1. Gesellschaftsverträge zwischen Eltern und Kindern können der Einkommensbesteuerung der Beteiligten nur dann zugrunde gelegt werden, wenn sie ernsthaft gewollt sind. Dazu ist im allgemeinen auch erforderlich, daß sie in einer Form abgeschlossen werden, die keine ernstlichen Zweifel an ihrer zivilrechtlichen Wirksamkeit aufkommen lassen.

2. Räumt der Vater seinen Kindern schenkweise stille Beteiligungen oder Unterbeteiligungen ein, so können diese nur dann als ernsthaft gewollt berücksichtigt werden, wenn die Schenkungen notariell beurkundet sind (§ 518 Abs. 1 BGB).

Normenkette

EStG § 15 Nr. 2, § 12 Nr. 2; BGB § 518

Tatbestand

Streitig ist, ob eine (atypische) Unterbeteiligung der Kinder am Komplementäranteil ihres Vaters steuerrechtlich anzuerkennen ist und gegebenenfalls in welcher Höhe den Kindern Gewinnanteile zuzurechnen sind.

Die Klägerin zu 1. und Revisionsklägerin zu 1., eine KG, betrieb im Streitjahr ein Bauunternehmen. Einzig persönlich haftender Gesellschafter der KG war F B, der Kläger zu 2. und Revisionskläger zu 2.; einzige Kommanditistin war P, die Schwester des Klägers zu 2. Der Gewinn der KG war laut Gesellschaftsvertrag in der Weise zu verteilen, daß der Kläger zu 2. vorab eine Geschäftsführervergütung von 36 000 DM und vom Restgewinn 80 v. H. und die Kommanditistin P vom Restgewinn 20 v. H. erhalten.

Am 3. April 1966 schloß der Kläger zu 2. mit seinen Kindern

a) G., geb. am 11. August 1948, der Klägerin zu 3.,

b) B., geb. am 13. Dezember 1951, der Klägerin zu 4.,

c) H., geb. am 26. April 1955, dem Kläger zu 5.,

diese "vertreten durch ihre Mutter" die Ehefrau des Klägers zu 2., in privatschriftlicher Form einen "Schenkungsvertrag" und einen "Gesellschaftsvertrag". Der Schenkungsvertrag bestimmte, daß der Kläger zu 2. seinen Kindern G, B und H jeweils den Betrag von 30 000 DM unter der Auflage schenke, daß diese Schenkung dazu verwandt werde, mit ihm eine Innengesellschaft einzugehen. Die Schenkung sollte dadurch ausgeführt werden, daß der Kläger zu 2. "von seinem Kapitalkonto in der KG zum 1. Januar 1966 den Schenkungsbetrag von je 30 000 DM abbucht und internen Konten der Kinder gutschreibt". Frau B. nahm "diese Schenkung im Namen ihrer Kinder unter Anerkennung der gemachten Auflagen dankend an". Im Schenkungsvertrag war vermerkt, daß die Kommanditistin P die Unterbeteiligung der Kinder an der KG bereits genehmigt habe.

Der Gesellschaftsvertrag bestimmte, daß der Kläger zu 2. "in die Innengesellschaft seine Beteiligung an der KG" nach dem Stand zum 31. Dezember 1965 und seine Kinder "die durch Schenkung erworbenen Kapitalforderungen in Höhe von je 30 000 DM" einbringen (Nr. 1 des Gesellschaftsvertrags). Die Kinder sollten sich in der Weise am Anteil ihres Vaters beteiligen, "daß sie im Innenverhältnis je 1/8 Anteil erwerben und bei diesem 5/8 Anteil verbleiben" (Nr. 2 des Gesellschaftsvertrags).

Darüber hinaus bestimmte der Gesellschaftsvertrag unter anderem:

a) Der Gewinn aus der Beteiligung an der KG wird im Innenverhältnis dergestalt verteilt, daß der Kläger zu 2. sein Geschäftsführergehalt vorab erhält und der Restgewinn mit je 1/8 (= je 10 % des gesamten Restgewinns der KG) auf die Kinder und mit 5/8 (= 50 % des gesamten Restgewinns der KG) auf den Kläger zu 2. entfallen. Am Verlust nehmen die Kinder nur bis zur Höhe der stehen gebliebenen Gewinne teil (Nr. 5).

b) die Entnahmen der Kinder dürfen monatlich bis zu 300 DM betragen. Die persönlichen Steuern werden von der Firma zu Lasten der Kapitalkonten gezahlt. Weitere Entnahmen dürfen vor Vollendung des 23. Lebensjahres ohne Zustimmung des Vaters nicht vorgenommen werden (Nr. 6).

c) An den stillen Reserven nach dem Stand vom 1. Januar 1966 haben die Kinder keinen Anteil. Die künftig entstehenden stillen Reserven wachsen den Kindern im Ausmaß ihrer Beteiligung zu. Nach Ablauf einer Vertragsdauer von 10 Jahren wird davon ausgegangen, daß der Anteil an den stillen Reserven voll erworben ist (Nr. 2 und 3).

d) Nach Ablauf von fünf Jahren nach Vertragsbeginn hat der Vater ein Recht auf Ankauf der Gesellschaftsanteile eines oder mehrerer Kinder, "um gesellschafts-, familien- und erbrechtliche Lösungen zu erleichtern". Als Übernahmeentschädigung ist in diesem Falle der tatsächliche Wert der Beteiligung, höchstens jedoch das 1 1/2 fache des Nennwerts zu entrichten, wobei die Auszahlung wiederum in Zehnjahresraten erfolgt (Nr. 9).

In ihrer Erklärung zur einheitlichen Gewinnfeststellung 1966 wies die KG einen Gewinn von 282 448,50 DM aus, den sie zu 233 158,80 DM dem Kläger zu 2. und zu 49 289,70 DM der Kommanditistin P zurechnete. Darüber hinaus reichte der Kläger zu 2. eine besondere einheitliche Gewinnfeststellungserklärung 1966 für die Innengesellschaft ein, in der vom Gewinnanteil des Klägers zu 2. an der KG diesem 159 223,80 DM und den Klägers zu 3. bis 5. je 24 645 DM zugerechnet waren.

In dem einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid 1966 vom 8. Mai 1968 rechnete der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) den erklärten Gewinn der KG dem Kläger zu 2., der Kommanditistin P und den Klägern zu 3. bis 5. zu, erkannte die Unterbeteiligung der Kläger zu 3. bis 5. aber erst ab 3. April 1966 an und minderte deshalb deren erklärten Gewinnanteil je um 25 v. H. für die ersten drei Monate 1966.

Der Kläger zu 2. legte Einspruch ein.

Während des Einspruchsverfahrens fand bei der KG eine Betriebsprüfung statt. Der Prüfer war der Ansicht, daß die Kinder nicht als Mitunternehmer anzusehen seien, weil der Abschluß des Gesellschaftsvertrags wirtschaftlich nicht zu einer Änderung der bisherigen Verhältnisse geführt habe. Die Kinder selbst hätten keine Entnahmen getätigt. Bei den Jahresabschlüssen 1966 und 1967 (im März 1968 und Januar 1969) seien zwar je Kind und Jahr 7 200 DM auf das Konto des Vaters mit dem Vermerk "Verrechnung der Privatentnahmen der Kinder" umgebucht worden. Diese Umbuchung, durch die den Kindern ein Teil der ihnen zugeflossenen Gewinne wieder entzogen worden sei, beweise, daß der Kläger zu 2. nach wie vor praktisch uneingeschränkt über seinen gesellschaftlichen Gewinnanteil verfügen könne.

Auch gegen die Höhe der Gewinnbeteiligungen wären Einwendungen zu erheben. Die den Kindern geschenkten und im Betrieb verbliebenen dreimal 30 000 DM seien jedoch als mit 6 % verzinsliches Darlehen steuerlich anzuerkennen und der Gewinn der KG demgemäß um diese Zinsen als Betriebsausgaben zu mindern.

In der Einspruchsentscheidung vom 16. August 1971 stellte das FA den Gewinn der KG unter Berücksichtigung nicht mehr streitiger Gewinnerhöhungen auf 321 586 DM fest, ohne dabei Zinsen für Darlehen der Kinder als Betriebsausgaben zu berücksichtigen, und rechnete davon dem Kläger zu 2.264 253 DM und der Kommanditistin P 57 333 DM zu.

Das FA vertrat die Auffassung, daß der Gesellschaftsvertrag bürgerlich-rechtlich nicht wirksam und deshalb auch steuerrechtlich nicht anzuerkennen sei. Denn die Kinder seien bei Vertragsabschluß nicht durch Pfleger vertreten gewesen; auch die erforderliche vormundschaftsgerichtliche Genehmigung fehle. Gleicherweise sei der Schenkungsvertrag nicht wirksam, denn auch bei dessen Abschluß seien die Kinder nicht durch Pfleger vertreten gewesen. Der Gesellschaftsvertrag könne auch nicht als Darlehensvertrag ausgelegt werden. Das verbiete der eindeutige Wortlaut des Vertrags. Hiervon abgesehen hätte der Vertrag der notariellen Beurkundung bedurft, denn die Einbuchung einer Darlehensverbindlichkeit in den Geschäftsbüchern stelle noch keinen Vollzug der Schenkung dar (Urteil des BGH vom 29. Oktober 1952 II ZR 16/52, BGHZ 7, 378).

Die Klage war erfolglos. Das FG war der Ansicht, daß die angestrebte Mitunternehmerschaft der Kinder am Komplementär-Gesellschaftsanteil des Vaters steuerlich nicht anzuerkennen sei, weil der Gesellschaftsvertrag im Streitjahr bürgerlich-rechtlich nicht wirksam geworden sei.

Mit der Revision beantragen die Kläger, den Gewinnfeststellungsbescheid, die Einspruchsentscheidung und das angefochtene Urteil "in vollem Umfange aufzuheben und festzustellen, daß eine Mitunternehmerschaft für die Kläger gegeben ist". Die Revision rügt, das FG habe die Vorschriften des BGB über den Schutz Minderjähriger und die Vorschrift des § 5 Abs. 3 StAnpG unrichtig angewandt. Auch Art. 6 GG sei verletzt. Letztlich müßte eine Mitunternehmerschaft nach Treu und Glauben anerkannt werden.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

1. Über die Frage, ob die Kläger zu 3. bis 5. als Unterbeteiligte im Verhältnis zum Kläger zu 2. als Hauptbeteiligten im einkommensteuerrechtlichen Sinne Mitunternehmer sind und ihnen deshalb Teile des Gewinnanteils des Klägers zu 2. als eigene Einkünfte zuzurechnen sind, kann im vorliegenden Verfahren entschieden werden.

Nach dem Beschluß des Großen Senats des BFH vom 5. November 1973 GrS 3/72 (BFHE 112, 1, 5, BStBl II 1974, 414) muß über die Frage, ob eine atypische stille Unterbeteiligung (Innengesellschaft) an dem Anteil des Gesellschafters einer Personengesellschaft (Hauptgesellschaft) besteht und wie hoch der Anteil des Unterbeteiligten ist, in einem besonderen Gewinnfeststellungsverfahren für die Innengesellschaft entschieden werden. In den Gründen seines Beschlusses führt der Große Senat jedoch u. a. aus, er schließe es nicht aus, daß etwa - im Falle einer bekannten Unterbeteiligung - die Gewinnfeststellung für die Unterbeteiligung im Einverständnis mit den Beteiligten mit der Gewinnfeststellung für die Haupfgesellschaft zusammengefaßt wird; hierüber sei indes nicht abschließend zu entscheiden.

Der erkennende Senat ist der Auffassung, daß eine zusammenfassende Entscheidung über die einheitliche Gewinnfeststellung für die Hauptgesellschaft und für die Unterbeteiligungsgesellschaft mit Einverständnis der Beteiligten ausnahmsweise zulässig ist und daß im Streitfall eine solche zusammenfassende Entscheidung und das dazu erforderliche Einverständnis der Beteiligten vorliegen.

In der Einspruchsentscheidung des FA, die Gegenstand der Klage ist, ist eine derartige zusammenfassende Entscheidung über die Gewinnfeststellung in der Hauptgesellschaft und der Unterbeteiligungsgesellschaft zu sehen. Diese Auslegung der Einspruchsentscheidung drängt sich auf, weil der Kläger zu 2. beim FA sowohl eine einheitliche Gewinnfeststellungerklärung für die KG als auch eine einheitliche Gewinnfeststellungserklärung für die Unterbeteiligungsgesellschaft einreichte, weil das FA auf der Grundlage dieser beiden Gewinnfeststellungserklärungen entschied, und zwar in der Form, daß es zwar äußerlich nur einen Gewinnfeststellungsbescheid und auf den Einspruch des Klägers zu 2. hin nur eine Einspruchsentscheidung erließ, darin aber sowohl den Gewinn der KG und die Gewinnanteile der Gesellschafter der KG feststellte als auch in negativer Form aussprach, daß die als Unterbeteiligte aufgenommenen Kinder im Verhältnis zum Kläger zu 2. als Komplementäre der KG nicht Mitunternehmer im Sinne des § 15 Nr. 2 EStG sind.

Das Einverständnis der Beteiligten mit einer zusammenfassenden Entscheidung liegt vor. Es kommt darin zum Ausdruck, daß sie im vorliegenden Verfahren eine Sachentscheidung begehren. Eines Einverständnisses der Kommanditistin P, die am Verfahren nicht beteiligt ist, bedarf es nicht, da deren Einverständnis durch das Einverständnis des alleinklagebefugten Komplementärs der KG ersetzt wird.

2. Allgemeines Erfordernis der steuerlichen Berücksichtigung von Vereinbarungen zwischen Familienangehörigen ist, daß die Vereinbarungen, die Grundlage der Besteuerung werden sollen, ernsthaft gemeint sind und damit die Gewähr ihrer tatsächlichen Durchführung für die Zeitdauer ihrer Gültigkeit bieten. Das BverfG betont z. B. für Verträge zwischen Ehegatten ausdrücklich, daß an den Beweis des ernsthaften Abschlusses und der Durchführung solcher Verträge "besondere Anforderungen gestellt werden" können (Urteil des BVerfG vom 24. Januar 1962 1 BvL 32/57, BVerfGE 13, 290/316, BStBl I 1962, 492/499). Daraus ergibt sich, daß die Ernsthaftigkeit der Vereinbarung z. B. eines Gesellschaftsvertrags zwischen Familienangehörigen Tatbestandselement der auf der Grundlage dieses Gesellschaftsvertrags begehrten steuerrechtlichen Gewinnzurechnung ist. Maßgebliches Beweisanzeichen für die Ernsthaftigkeit der Vereinbarung ist der Abschluß der Vereinbarung in einer Form, die Zweifel an ihrer zivilrechtlichen Rechtswirksamkeit nicht aufkommen läßt.

Im Streitfall muß die Ernsthaftigkeit der Vereinbarung der Unterbeteiligungsgesellschaft verneint werden, weil der "Schenkungsvertrag" und der "Gesellschaftsvertrag" vom 3. April 1966 nur in privatschriftlicher Form abgeschlossen und nicht notariell beurkundet sind.

a) Nach § 518 Abs. 1 BGB ist zur Gültigkeit eines Vertrags, durch den eine Leistung schenkweise versprochen wird, die notarielle Beurkundung des Versprechens erforderlich. Das gleiche gilt für die schenkweise Erteilung eines Schuldversprechens oder Schuldanerkenntnisses. Der Mangel der Form wird durch die Bewirkung der versprochenen Leistung geheilt (§ 518 Abs. 2 BGB).

Räumt ein Kaufmann einem anderen schenkweise eine stille Beteiligung an seinem Handelsgewerbe ein oder gewährt ein Gesellschafter einer Personengesellschaft einem anderen schenkweise eine Unterbeteiligung an seinem Gesellschaftsanteil, so bedarf der schenkweise abgeschlossene Gesellschaftsvertrag nach der Rechtsprechung des BGH grundsätzlich der Form des § 518 Abs. 1 BGB. Nach Auffassung des BGH wird ein etwaiger Formmangel auch durch die sogenannte Einbuchung der Beteiligung nicht geheilt, weil diese noch keine Bewirkung der versprochenen Leistung darstellt (Entscheidungen des BGH vom 24. September 1952 II ZR 136/51, BGHZ 7, 174/179, und vom 29. Oktober 1952 II ZR 16/52, BGHZ 7, 378 ff.). Der BGH führt wörtlich aus: "Das Wesen der Innengesellschaft ohne Gesellschaftsvermögen besteht darin, daß nur ein Gesellschafter das Vermögen des betriebenen Geschäfts inne hat und daß er dem anderen nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrags lediglich schuldrechtlich verpflichtet ist. Geht seine Verpflichtung dahin, den anderen an seinem Vermögen zu beteiligen, so soll es nach dem Parteiwillen gerade nicht zu einer Vermögensübertragung kommen; die Zusage soll sich vielmehr in einer schuldrechtlichen Verpflichtung erschöpfen und bedarf darum, wenn sie unentgeltlich erteilt wird, zu ihrer Wirksamkeit der gerichtlichen oder notariellen Beurkundung. Der Formmangel kann nicht dadurch geheilt werden, daß der Geschäftsinhaber den vereinbarten Anteil buchmäßig, steuerlich oder sonstwie als Vermögen des anderen führt. Denn auch durch derartige Handhabung wird der andere nicht stärker als schuldrechtlich an dem Vermögen des Geschäftsinhabers beteiligt" (BGHZ 7, 380).

Diese Rechtsprechung des BGH wird im zivilrechtlichen Schrifttum von mehreren Autoren gebilligt (vgl. insbesondere Fischer, Juristische Rundschau 1962 S. 201/202 ff.; Huber, Vermögensanteil, Kapitalanteil und Gesellschaftsanteil an Personalgesellschaften des Handelsrechtes, Heidelberg 1970 S. 153 bis 156), weithin jedoch abgelehnt (vgl. die umfassenden Nachweise bei Huber, a. a. O., S. 154 Fußnote 26 sowie bei Paulick, Handbuch der stillen Gesellschaft, 2. Aufl., S. 69).

Der erkennende Senat kann offenlassen, welcher der beiden zivilrechtlichen Lehrmeinungen er sich anschließen würde, wenn er über die Rechtsfrage selbst abschließend zu entscheiden hätte. Einer solchen Entscheidung bedarf es nicht. Denn wer steuerrechtlich geltend machen will, die schenkweise Einräumung einer stillen Beteiligung oder einer Unterbeteiligung sei ernsthaft gemeint, muß für die Schenkung die Form der notariellen Beurkundung schon deshalb wählen, weil der stille Gesellschafter oder der Unterbeteiligte nach dem gegenwärtigen Stand der zivilgerichtlichen Rechtsprechung, insbesondere des BGH, bei einer etwaigen Auflösung der Gesellschaft seinen Anspruch auf Auszahlung des Auseinandersetzungsguthabens gegen den Willen des Inhabers des Handelsgewerbes bzw. des Hauptgesellschafters nicht gerichtlich durchsetzen könnte und dessen Erfüllung daher nicht anders als z. B. bei einem vertraglichen Vorbehalt eines jederzeitigen Widerrufs der Schenkung von der freien Willensentscheidung des Schenkers (Hauptgesellschafter) im Zeitpunkt der Auflösung der Gesellschaft abhängig ist. Zivilrechtlich würde es dem stillen Gesellschafter oder dem Unterbeteiligten für den Fall, daß es bei einer etwaigen Auflösung der Gesellschaft zu Meinungsverschiedenheiten zwischen den Beteiligten kommt, nichts nützen, wenn z. B. die Finanzverwaltung oder ein FG im Besteuerungsverfahren die Rechtsauffassung vertreten hätten, abweichend von der Rechtsansicht des BGH sei die Schenkung bereits mit Abschluß des Gesellschaftsvertrags unter Einbuchung der Beteiligung vollzogen und deshalb unabhängig von der Formvorschrift des § 518 BGB wirksam. Der zivilrechtliche Auseinandersetzungsanspruch wäre gleichwohl nicht durchsetzbar, soweit der BGH bei seiner Rechtsprechung verbleibt. Muß man aber davon ausgehen, daß angesichts der höchstrichterlichen zivilrechtlichen Rechtsprechung der Schenker einer stillen Beteiligung oder Unterbeteiligung dann, wenn die Schenkung nicht notariell beurkundet ist, zivilrechtlich in der Lage ist, bei der Auflösung der Gesellschaft darüber zu befinden, ob er dem Bedachten den Kapitalbetrag, der bei rechtswirksamer Zuwendung der Beteiligung als Einlage des Bedachten gilt, zukommen lassen will, so ergibt sich als steuerrechtliche Folgerung, daß mit einer lediglich privatschriftlichen Einräumung einer stillen Beteiligung oder Unterbeteiligung dem Bedachten noch keine eigene Einkunftsquelle übertragen ist und dem Bedachten daher auch keine Gewinnanteile als eigene Einkünfte zugerechnet werden können, weil es ebenso wie z. B. bei einem vertraglich vorbehaltenen Recht zum jederzeitigen Widerruf der Schenkung (vgl. dazu den Beschluß des Senats vom 18. Juli 1974 IV B 34/74, BFHE 113, 226, BStBl II 1974, 740) an einer definitiven, grundsätzlich unentziehbaren Teilhabe am Vermögen, das der Ausübung des Handelsgewerbes bzw. der Teilnahme an der Hauptgesellschaft dient, fehlt und allein eine solche Teilhabe das sachliche Substrat einer eigenen Einkunftsquelle sein kann.

b) Nach § 1624 Abs. 1 BGB gilt allerdings nicht als Schenkung, was einem Kinde mit Rücksicht auf seine Verheiratung oder auf die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung zur Begründung oder Erhaltung der Wirtschaft oder der Lebensstellung von dem Vater oder der Mutter zugewendet wird (Ausstattung). Demgemäß bedarf ein Ausstattungsversprechen keiner notariellen Beurkundung.

Gegenstand einer Ausstattung oder eines Ausstattungsversprechens kann grundsätzlich auch die Einräumung einer stillen Beteiligung oder einer Unterbeteiligung sein. Eine Ausstattung oder ein Ausstattungsversprechen können aber nur vorliegen, wenn die Verheiratung oder die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung in Aussicht steht, denn "ehe nicht die Heirat oder die Selbständigmachung des Kindes in greifbare Nähe gerückt ist, können die Eltern nicht übersehen, was das Kind zur Begründung oder Erhaltung der Wirtschaft oder der Lebensstellung künftig einmal benötigen wird ..." (Kammergericht, Urteil vom 30. Oktober 1962 6 U 1003/63, Zeitschrift für das gesamte Familienrecht 1963 S. 449).

Daraus folgt, daß die Zuwendung einer stillen Beteiligung oder einer Unterbeteiligung an ein noch nicht volljähriges Kind, von besonders gelagerten Ausnahmefällen abgesehen, keine Ausstattung im Sinne des § 1624 Abs. 1 BGB darstellt.

c) Für den Streitfall ergeben die zu a) und b) dargestellten Rechtsgrundsätze:

Der erkennende Senat folgt der Revision darin, daß Schenkungs- und Gesellschaftsvertrag eine Einheit bilden und Gegenstand der Zuwendung nicht etwa Bargeld, sondern eine Unterbeteiligung war. Diese Unterbeteiligung kann aber steuerrechtlich keine Mitunternehmerstellung (§ 15 Nr. 2 EStG) der Kinder im Verhältnis zum Vater begründen, weil sie nur in privatschriftlicher Form, nicht jedoch in notariell beurkundeter Form eingeräumt ist. Die notarielle Beurkundung als Voraussetzung für die steuerrechtliche Berücksichtigung der Vereinbarung kann auch im Hinblick auf § 1624 Abs. 1 BGB nicht als entbehrlich angesehen werden, weil weder dargetan noch ersichtlich oder überhaupt denkbar ist, daß im Streitfall die Unterbeteiligungen "mit Rücksicht auf die Erlangung einer selbständigen Lebensstellung zur Begründung oder Erhaltung der Wirtschaft oder der Lebensstellung" zugewendet sind. Das Alter der Kinder im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses (17, 14 und 10 Jahre) schließt die Annahme, daß die genannten Voraussetzungen vorliegen, mangels jeglicher Anhaltspunkte für eine besonders gelagerte Ausnahmesituation aus.

Bei dieser Sach- und Rechtslage kann für die einkommensteuerrechtliche Beurteilung nicht davon ausgegangenn werden, daß die Kläger zu 3. bis 5. Inhaber eigener Einkunftsquellen in Gestalt atypischer Unterbeteiligungen sind und ihnen deshalb entsprechende Gewinnanteile als eigene Einkünfte zuzurechnen sind.

Die vorstehenden Ausführungen gelten sinngemäß, wenn man zugunsten der Revision unterstellt, daß hilfsweise die schenkweise Begründung von Darlehensforderungen der Kinder gegen ihren Vater gewollt war. Denn es kann nicht zweifelhaft sein, daß die schenkweise Begründung von Darlehensforderungen nur rechtswirksam ist, wenn das Zahlungsversprechen des Schenkers und Darlehensnehmers notariell beurkundet ist (vgl. § 518 Abs. 1 Satz 2 BGB) und daß im Streitfall eine solche notarielle Beurkundung fehlt. Auch ein Abzug von Schuldzinsen als Sonderbetriebsausgaben des Klägers zu 2. kommt deshalb nicht in Betracht. Die laufenden Zuwendungen des Vaters an seine Kinder sind nichtabzugsfähige Einkommensverwendungen (vgl. § 12 Nr. 2 EStG).

d) Unter diesen Umständen braucht der Senat nicht zu entscheiden, welche steuerrechtlichen Folgerungen sich daraus ergeben, daß die Kinder weder bei Abschluß des "Schenkungsvertrags" und "Gesellschaftsvertrags" durch Abschlußpfleger vertreten waren (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. November 1973 I R 101/72, BFHE 111, 85, BStBl II 1974, 289) noch für die Dauer ihrer Zugehörigkeit zur Gesellschaft und ihrer Minderjährigkeit Ergänzungspfleger bestellt waren (vgl. BFH-Urteil vom 1. Februar 1973 IV R 61/72, BFHE 108, 219, BStBl II 1973, 309).

Fundstellen

Haufe-Index 71198

BStBl II 1975, 141

BFHE 1975, 558