BFH Urteil vom 18.05.1972 - I R 165/70

Leitsatz (amtlich)

Schreibt eine GmbH ihrem Alleingesellschafter und Geschäftsführer jährlich bei Bilanzerstellung einen als Gehalt bezeichneten Betrag gut, so reicht dies nicht aus, um das Vorliegen der nach der Rechtsprechung zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung erforderlichen Gehaltsvereinbarung nachzuweisen.

Normenkette

KStG § 6 Abs. 1 S. 2

Tatbestand

Seit 1959 ist Herr L. Alleingesellschafter und Geschäftsführer der Revisionsbeklagten (Klägerin), einer GmbH. Auf seinem Verrechnungskonto wurden jeweils bei Erstellung des Jahresabschlusses der Klägerin ein Geschäftsführergehalt in einem Betrag zu Lasten des Gewinns der Klägerin in folgender Höhe gutgeschrieben:

1959 bis 1963 je 9 600 DM

1964 und 1965 je 14 400 DM (1 200 DM monatlich)

1966 19 200 DM (1 600 DM monatlich).

Lohnsteuer wurde einbehalten und abgeführt.

Am 15. November 1967 faßte die Klägerin einen schriftlich festgehaltenen Beschluß, ihrem Geschäftsführer L. ab 1. Januar 1967 eine monatliche Vergütung von 1 600 DM zu gewähren. Die Gutschriften der um die Steuerabzugsbeträge gekürzten Monatsgehälter erfolgten für Januar bis November am 30. November 1967 und für Dezember am 31. Dezember 1967 auf dem Verrechnungskonto von L.

Der Revisionskläger (das FA) behandelte im Körperschaftsteuerbescheid 1967 das gesamte Jahresgehalt für 1967 als verdeckte Gewinnausschüttung, in der Einspruchsentscheidung dagegen nur noch die die Monate Januar bis Oktober betreffenden Beträge. Dem mit der Klage geltend gemachten Begehren, für die Monate Januar bis Oktober ein Monatsgehalt von 1 200 DM als Betriebsausgabe zu berücksichtigen, hat das FG entsprochen und dazu ausgeführt: Die Klägerin weise darauf hin, daß die Gehaltsbuchungen ab 1965 zum Nachweis dafür ausreichten, daß ein Monatsgehalt von 1 200 DM tatsächlich vereinbart worden sei und daß diese Vereinbarung nach außen erkennbar ihren Niederschlag in der Buchführung gefunden habe. Der Senat sei mit der Klägerin der Auffassung, daß die buchmäßige Behandlung des Geschäftsführergehalts seit 1960 auf eine feste Vereinbarung schließen lasse. L. habe sich dafür entschieden gehabt, seine Geschäftsführertätigkeit entgeltlich zu leisten. Diese Feststellung könne jedenfalls für den Beginn des Streitjahres getroffen werden.

Gegen diese Entscheidung wendet sich die Revision des FA, das Verletzung von § 6 Abs. 1 Satz 2 KStG rügt und beantragt, das Urteil des FG aufzuheben.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).

Das FG ist zutreffend von der Rechtsprechung des Senats ausgegangen, nach der Gehaltszahlungen an einen beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer nur dann als Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG abzugsfähig und nicht als verdeckte Gewinnausschüttungen (§ 6 Abs. 1 Satz 2 KStG) zu beurteilen sind, wenn sie auf einer Vereinbarung beruhen, die im voraus und klar und eindeutig getroffen worden ist (vgl. Urteil des BFH I R 26/67 vom 8. Januar 1969, BFH 95, 1, BStBl II 1969, 268, und allgemein für schuldrechtliche Vereinbarungen zwischen einer GmbH und einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer, BFH-Urteil I R 116/66 vom 23. September 1970, BFH 100, 364, BStBl II 1971, 64 mit Rechtsprechungshinweisen). Ein schriftlicher Vertrag ist nicht erforderlich. Vielmehr genügt es, daß das Zustandekommen eines Vertrages zwischen der GmbH und dem Gesellschafter-Geschäftsführer auf irgendeine Weise nachgewiesen wird. Erst wenn dieser Nachweis geführt ist, kann die - im Streitfall vom FA aufgeworfene - Frage auftauchen, ob ein unzweifelhaft bestehender Vertrag aus steuerrechtlichen Gründen nicht berücksichtigt werden kann, wenn er nicht durchgeführt, z. B. das Geschäftsführergehalt nicht laufend ausgezahlt worden ist.

Im Streitfall reichen die Feststellungen des FG schon nicht aus, um das Zustandekommen eines Vertrags annehmen zu können. Eine Vereinbarung kommt als mehrseitiges Rechtsgeschäft durch zusammenstimmende Willenserklärungen verschiedener Rechtssubjekte zustande. Es genügt zur Entstehung einer vertraglichen Verpflichtung der GmbH, an ihren Geschäftsführer Gehalt zu zahlen, nicht, daß sich dieser allein dafür entscheidet, seine Geschäftsführertätigkeit gegen ein Entgelt zu leisten. Vielmehr bedarf es auch einer Willenserklärung der GmbH. Zwar kann in bestimmten Fällen der Gesellschafter-Geschäftsführer, für den der Dienstvertrag abgeschlossen wird, die GmbH vertreten, d. h. ein In-sich-Geschäft abschließen. Doch muß auch dieses nach außen hin erkennbar und nachweisbar sein (BFH-Urteil I 97/64 vom 20. September 1967, BFH 90, 212, BStBl II 1968, 49, und Urteil des BGH II ZR 98/68 vom 19. April 1971, - NJW 1971, 1355 - sowie Plander, Die Geschäfte des Gesellschafter-Geschäftsführers der Einmann-GmbH mit sich selbst, Verlag Dr. Otto Schmidt KG, Köln, 1969, S. 68 ff. mit weiteren Hinweisen). Das ist bei der von der Klägerin behaupteten Vereinbarung nicht der Fall.

Das Vorhandensein einer Gehaltsvereinbarung, welche geeignet ist, die dem Geschäftsführer L. gutgeschriebenen Beträge als Betriebsausgaben und nicht als verdeckte Gewinnausschüttungen der Klägerin zu beurteilen, kann nicht durch einmalige Gutschriften von als Gehalt bezeichneten Beträgen bei Bilanzerstellung nachgewiesen werden. Jährlich wiederholte Zahlungen oder Gutschriften eines bestimmten Betrages geben für sich allein keinen Aufschluß darüber, ob diese Vermögensvorteile aus gesellschaftsrechtlichen Gründen oder aufgrund einer vertraglichen Verpflichtung, d. h. aus betrieblichen Gründen zugewendet worden sind. Im erstgenannten Fall ist der Vermögensvorteil als verdeckte Gewinnausschüttung, im anderen Fall als Betriebsausgabe der Klägerin zu beurteilen (BFH-Urteil I R 129-131/69 vom 1. April 1971, BFH 102, 79, BStBl II 1971, 538).

Die Bezeichnung der jährlichen Buchung als Gehaltsgutschrift rechtfertigt ebenfalls nicht den Schluß auf das Vorliegen der von der Klägerin behaupteten vertraglichen Verpflichtung. Die Klägerin behauptet, ab 1964 ein Monatsgehalt von 1 200 DM vereinbart zu haben. Eine nach Monaten bemessene Vergütung ist aber grundsätzlich monatlich zu zahlen (vgl. § 614 Satz 2 BGB). Es könnte daher allenfalls aus monatlichen das Gehalt des L. betreffenden Erfüllungshandlungen der Klägerin der Schluß gezogen werden, daß ihnen eine vertragliche, monatlich zu erfüllende Verpflichtung zugrunde liegt.

Die Sache ist spruchreif, die Klage wird abgewiesen. Die Klägerin hat sich selbst für das Vorliegen eines Vertrags am 1. Januar 1967 nur auf die - als Nachweis nicht ausreichenden - jährlichen Gutschriften bei Bilanzerstellung berufen. Ein Vertrag im November des Streitjahres über die Zahlung eines Monnatsgehalts ab 1. Januar dieses Jahres stellt bezüglich der Monate Januar bis Oktober eine nachträgliche Vereinbarung dar, so daß die Gehälter für diese Monate mangels einer im voraus getroffenen Vereinbarung als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilen sind (vgl. BFH-Urteil I 135/65 vom 6. März 1968, BFH 92, 205, BStBl II 1968, 482).

Fundstellen

Haufe-Index 413250

BStBl II 1972, 721

BFHE 1972, 69