Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Zweckbetriebe / IV. Zweckbetriebe i. S. von § 68 AO

Tz. 30

Stand: EL 110 – ET: 02/2019

Im AEAO zu § 68 AO TZ 1 (s. Anhang 2) wird u. a. klargestellt, dass die dort genannte beispielhafte Aufzählung von Zweckbetrieben ohne nähere Prüfung des § 65 AO (s. Anhang 1b) kraft gesetzlicher Vorschrift als Zweckbetriebe zu behandeln sind (s. BFH-Urteil vom 19.01.1995, BStBl 1995 Teil II S. 446 und BFH-Urteil vom 04.06.2003, BStBl 2004 Teil II S. 660, s. auch BMF-Schreiben vom 02.03.2006, BStBl 2006 Teil I S. 242). Die beispielhafte Aufzählung gibt u. a. wichtige Anhaltspunkte für die Auslegung der Begriffe Zweckbetriebe im Allgemeinen (§ 65 AO, s. Anhang 1b) und Einrichtungen der Wohlfahrtspflege (§ 66 AO, s. Anhang 1b) im Besonderen.

Tz. 31

Stand: EL 110 – ET: 02/2019

In die gesetzliche Vorschrift des § 68 AO (s. Anhang 1b) wurden u. a. nachfolgende Zweckbetriebe aufgenommen:

• Alten-, Altenwohn- und Pflegeheime, Erholungsheime, Mahlzeitendienste, wenn sie in besonderem Maße den in § 53 AO (s. Anhang 1b) genannten Personen dienen (s. § 66 Abs. 3 AO, Anhang 1b und s. § 68 Nr. 1 Buchst. a AO, Anhang 1b). Sie sind folglich Einrichtungen, in denen alte Menschen sowie pflegebedürftige oder behinderte Volljährige nicht nur vorübergehend aufgenommen und betreut werden.

  Die §§ 1, 6 und 18 des Heimgesetzes vom 07.08.1974, BGBl 1974 Teil I S. 1873 sind zu beachten (s. AEAO zu § 68 Nr. 1 AO TZ 2, Anhang 2). Siehe auch Kühl, DB 1977 S. 1477ff. und Wiemhoff, BB 1978 S. 959ff. Einrichtungen, die pflegebedrüftige Personen nur vorübergehend aufnehmen (Kurzzeit- oder Verhinderungspflege), sind keine Pflegeheime (s. BFH-Urteil vom 01.12.1994, BStBl 1995 Teil II S. 220; Abschn. 4.16.4 UStAE).

• Kindergärten, Kinder-, Jugend- und Studentenheime, Schullandheime und Jugendherbergen (s. § 68 Nr. 1 Buchst. b AO, Anhang 1b). Einrichtungen der genannten Art sind im Allgemeinen wegen der Förderung der Jugendpflege (-hilfe) und Erziehung begünstigt. Die Voraussetzungen des § 53 AO (s. Anhang 1b) brauchen nicht vorzuliegen. Gemeinnützige Zwecke liegen aber nur dann vor, wenn die Allgemeinheit gefördert wird. Ein Betriebskindergarten erfüllt diese Voraussetzungen nicht und ist deshalb auch nicht als Zweckbetrieb steuerbegünstigt. Zur Zweckbetriebseigenschaft von Jugendherbergen s. BFH-Urteil vom 18.01.1995, BStBl 1995 Teil II S. 446. Auch s. AEAO zu § 68 Nr. 1 AO TZ 3, Anhang 2.

• Selbstversorgungseinrichtungen

  • Landwirtschaftliche Betriebe und Gärtnereien, die der Selbstvesorgung von Körperschaften dienen und dadurch die sachgemäße Ernährung und ausreichende Versorgung von Anstaltsangehörigen sichern,
  • andere Einrichtungen, die für die Selbstversorgung von Körperschaften erforderlich sind, wie Tischlereien, Schlossereien,

  wenn die Lieferung und sonstigen Leistungen dieser Einrichtungen an Außenstehende dem Wert nach 20 % der gesamten Lieferungen und sonstigen Leistungen des Betriebes – einschließlich der an die Körperschaft selbst bewirkten Leistungen – nicht übersteigen (s. § 68 Nr. 2 AO, Anhang 1b).

  Die Krankenhausapotheken können nicht als Selbstversorgungseinrichtungen i. S. von § 68 Nr. 2 Buchst. b AO (s. Anhang 1b) behandelt werden, wenn sie überwiegend fertige Medikamente einkaufen und weitergeben. Versorgen Krankenhausapotheken andere Krankenhäuser mit Medikamenten, sind die erzielten Einnahmen stets einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zuzuordnen (s. BFH-Urteil vom 18.10.1990, BStBl 1991 Teil II S. 268).

  Das gilt auch in den Fällen, wenn eine Selbstversorgungseinrichtung Leistungen an andere steuerbegünstigte Körperschaften erbringt. Derartige Leistungen sind als Leistungen an Außenstehende zu beurteilen. Die 20 %-Grenze des § 68 Nr. 2 AO (s. Anhang 1b) ist aber zu beachten. S. hierzu auch das BFH-Urteil vom 18.10.1990, BStBl 1991 Teil II S. 157, ergangen zur Krankenhauszentralwäscherei. Auch s. AEAO zu § 68 Nr. 2 AO TZ 4, Anhang 2.

• Werkstätten für behinderte Menschen, i. S. von § 68 Nr. 3 Buchst. a AO (s. Anhang 1b). Durch das Gesetz zur Förderung der Ausbildung und Beschäftigung schwerbehinderter Menschen vom 23.04.2004 (s. BGBl 2004 Teil I S. 606) wurde § 68 Nr. 3 AO (s. Anhang 1b) neu gefasst. Die Regelung gilt grundsätzlich seit dem 01.01.2003. Die Regelungen zu den Integrationsprojekten (s. § 68 Nr. 3 Buchst. c AO, Anhang 1b) gelten auch bereits für vor diesem Zeitraum beginnende Veranlagungszeiträume (s. Art. 97 § 1e Abs. 3 EGAO).

• Zum Begriff der "Werkstätten für behinderte Menschen", s. § 136 SGB IX. Hierbei handelt es sich um Einrichtungen zur Eingliederung behinderter Menschen in das Arbeitsleben. Werkstätten für Behinderte sind förderungswürdig, wenn deren Arbeitsplätze den besonderen Bedrüfnissen der Behinderten Rechnung tragen. Sie bedürfen aber einer Anerkennung durch die Bundesagentur für Arbeit (s. § 142 SGB IX).

  Werden die betreuten Personen von den Einrichtungen fremder Betriebe für Arbeitsleistungen gegen Entgelt zur Verfügung gestellt und sollen hiermit arbeitstherapeutische Maßnahmen verfolgt werden, ist dies unschädlich (s. hierzu BFH-Urteil vom 26.04.1995, BStBl...