Reuber, Die Besteuerung der... / VII. Umsatzsteuerliche Behandlung
 

Tz. 35

Stand: EL 117 – ET: 06/2020

Für Einrichtungen der Wohlfahrtspflege kommt insbesondere die Umsatzsteuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 18 UStG (Anhang 5) in Betracht.

1. Regelung bis VZ 2018

Diese Umsatzsteuerbefreiungsvorschrift setzt voraus, dass in tatsächlicher Hinsicht ausschließlich und unmittelbar die Leistungen dem begünstigten Personenkreis zugutekommen und die Voraussetzungen erfüllt sind. Neben dem Erfordernis, dass die Wohlfahrtseinrichtung ein Wohlfahrtsverband ist oder diesem als Mitglied angeschlossen ist, müssen die Entgelte für die in Betracht kommenden Leistungen hinter dem durchschnittlich für gleichartige Leistungen von Erwerbsunternehmen verlangten Entgelte zurückbleiben (sog. Abstandsgebot).

1.1 Mitgliedschaft in einem Wohlfahrtsverband

 

Tz. 36

Stand: EL 117 – ET: 06/2020

Neben den Wohlfahrtsverbänden (s. Tz. 11, 12) ist auch ausreichend, wenn die Wohlfahrtsorganisation einem solchen amtlich anerkannten Wohlfahrtsverband als Mitglied ausgeschlossen ist. Es reicht z. B. auch aus, wenn die Organisation die Mitgliedschaft in einem Landes- oder selbständigen Kreisverband des Deutschen Roten Kreuzes innehat.

Außerdem ist hier nicht nur die unmittelbare Mitgliedschaft gefordert, vielmehr reicht auch die mittelbare Mitgliedschaft, also die Mitgliedschaft bei einer der freien Wohlfahrtspflege dienenden Körperschaft, die wiederum einem amtlich anerkannten Wohlfahrtsverband als Mitglied angeschlossen ist (Abschn. 4.18.1 Abs. 4 UStAE).

Ergänzend zu beachten ist, dass die MwStSystRL in Art. 32 Abs. 1 Buchst. g nur ausführt: "… eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundenen Dienstleistungen und Lieferung von Gegenständen einschließlich derjenigen, die durch die Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von der betreffenden Mitgliedschaft als Einrichtung mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtung bewirkt werden". Bei der Auslegung des Begriffes der Einrichtung mit sozialem Charakter hat nach Literaturauffassung der nationale Gesetzgeber einen entsprechenden Ermessenspielraum, bei dem aber der Neutralitätsgrundsatz beachtet werden muss (vgl. Hüttemann, Tz. 7.168). Es ist daher fraglich, ob das für die Umsatzsteuerbefreiung geforderte Merkmal der Mitgliedschaft in einem amtlich anerkannten Wohlfahrtsverband mit den Vorgaben der MwStSystRL vereinbar ist. Der EuGH hat in der Rs. Zimmermann (EuGH vom 15.11.2012, Rs. C-174/1, Zimmermann, UR 2013, 35) zwar bei dem Begriff Einrichtungen mit sozialem Charakter von einem gewissen Ermessensspielraum gesprochen, ob allerdings dadurch die Anknüpfung der Steuerbefreiung an die Mitgliedschaft an einen Wohlfahrtsverband i. S. d. Unionsrechts gerechtfertigt ist, ist zumindest zweifelhaft.

1.2 Unmittelbarkeit

 

Tz. 37

Stand: EL 117 – ET: 06/2020

Grundsätzlich erfordert das Kriterium der Unmittelbarkeit, dass die Leistung dem begünstigten Personenkreis unmittelbar zugutekommt, wonach maßgebend ist, wer Vertragspartner der Wohlfahrtseinrichtung und damit Leistungsempfänger im Rechtssinne ist (Abschn. 4.18.1 Abs. 5 UStAE). Deshalb sind beispielsweise Arzneimittellieferungen einer Krankenhausapotheke an Krankenhäuser anderer Träger nicht nach § 4 Nr. 18 UStG (Anhang 5) von der Befreiungsvorschrift umfasst (BFH vom 18.10.1990, BStBl II 1991, 157).

Auch hier ist jedoch das Kriterium der Unmittelbarkeit nach der Rechtsprechung des BFH unabhängig davon zu prüfen, wer Vertragspartner der Wohlfahrtseinrichtung und damit Leistungsempfänger im Rechtssinne ist. So hat der BFH im Urteil vom 15.09.2011, UR 2012, 112, entschieden, dass ein steuerfreier Behindertenfahrdienst auch dann von § 4 Nr. 18 UStG (Anhang 5) umfasst ist, wenn die Fahrdienstleistungen ohne Zwischenschaltung Dritter an Menschen mit Behinderungen erbracht werden, auch wenn dieser dabei aufgrund eines mit einer anderen Person abgeschlossenen Vertrags tätig geworden ist. Des Weiteren hat der BFH mit Urteil vom 23.07.2009, UR 2009, 848, festgestellt, dass Leistungen, die ein Verein aufgrund eines nach § 5 Abs. 2 ZDG abgeschlossenen Vertrages nach dem Zivildienstgesetz erbringt und die dazu dienen, dass Zivildienstleistende für amtliche Beschäftigungsstellen im sozialen Bereich tätig sind, als eng mit der Sozialfürsorge und sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistung anzusehen ist. Allerdings hat der BFH auf Grundlage des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL (Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL a. F.) dies als umsatzsteuerfrei gewertet. Eine Umsatzsteuerbefreiung nach deutschem Recht i. S. d. § 4 Nr. 18 UStG würde aber daran scheitern, dass eine entsprechende Unmittelbarkeit nicht gegeben ist. Das zuvor erwähnte Verfahren zum betreuten Wohnen wurde im ersten Rechtszug geteilt und der 11. Senat des BFH hat mit Urteil vom 08.06.2012 entschieden, dass die Basisleistungen des betreuten Wohnens unionsrechtlich umsatzsteuerfrei seien. Auch hier würde die Anwendung des (deutschen) § 4 Nr. 18 UStG (Anhang 5) scheitern. Dies bedeutet, dass bei solchen Fallkonstellationen die Umsatzsteuerbefreiung nur bei einer Berufung auf die MwStSystRL möglich ist, der von der Finan...

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