Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Die Besteuerung der ... / 1.3.2.2 Anwendung des § 12 UmwStG bei der Übernehmerin

Tz. 24

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

§ 12 Abs. 1 UmwStG regelt den Wertansatz der von der Übertragerin übergehenden WG in der Steuerbilanz der Übernehmerin nach dem Prinzip der Buchwert-Verknüpfung.

Im Einzelnen ist für die Anwendung des § 12 Abs. 1 UmwStG bei der steuerfreien Übernehmerin von den gleichen vier Fallgruppen auszugehen wie bei der Anwendung des § 11 UmwStG bei der steuerfreien Übertragerin; s. die nachfolgende Übersicht.

Übertragerin		Übernehmerin	Wertansatz bei der Übertragerin
Fallgruppe 1 WG des steuerfreien Bereichs	bleiben	WG des steuerfreien Bereichs	Gemeiner Wert (Buchwert-Verknüpfung gem. § 12 Abs. 1 Satz 1 UmwStG)
Fallgruppe 2 WG des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs	bleiben	WG des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs	Buchwert, gemeiner Wert, Zwischenwert (Buchwert-Verknüpfung gem. § 12 Abs. 1 Satz 1 UmwStG)
Fallgruppe 3 WG eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs	werden	WG des steuerfreien Bereichs	gemeiner Wert (Buchwert-Verknüpfung gem. § 12 Abs. 1 Satz 1 UmwStG)
Fallgruppe 4 WG des steuerfreien Bereichs	werden	WG eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs	Gemeiner Wert (§ 12 Abs. 1 Satz 1 UmwStG)

Zur Behandlung dieser vier Fallgruppen bei der Übertragerin s. vorstehende Übersicht.

Tz. 25

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Nach § 12 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 4 Abs. 1 UmwStG hat die Übernehmerin die auf sie übergegangenen WG mit dem in der steuerlichen Schlussbilanz der Übertragerin enthaltenen Wert anzusetzen. Diese Buchwert-Verknüpfung ist zwingend.

Dies gilt auch für die Verschmelzung einer gemeinnützigen Übertragerin auf eine gemeinnützige Übernehmerin. Diese Buchwert-Verknüpfung ist unabhängig davon, ob bei der gemeinnützigen Übertragerin § 11 Abs. 1 oder Abs. 2 UmwStG anzuwenden war. Sie ergibt sich für die in der obigen Übersicht aufgeführten beiden Regelfälle (Fallgruppe 1 und 2) und die beiden Ausnahmefälle (Fallgruppe 3 und 4) aus § 12 Abs. 1 Satz 1 UmwStG; (s. UmwSt-Erl 2011, Rn 12.01)

Tz. 26

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

§ 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG regelt die steuerliche Behandlung eines bei der Übernehmerin entstehenden Übernahmegewinns oder Übernahmeverlusts. Dieser Übernahmegewinn bzw. -verlust bleibt gem. § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG außer Ansatz.

Hinweise:

• Bei der gemeinnützigen Übernehmerin bleibt der Übernahmegewinn/-verlust ebenfalls stets in vollem Umfang außer Ansatz. Das gilt auch dann, wenn aufgrund der Verschmelzung steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe der gemeinnützigen Übertragerin auf die Übernehmerin übergehen und daher ein Teil des Übernahmegewinns/-verlusts auf die Differenz zwischen den AK der WG des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs und dem – anteiligen – Buchwert der Anteile entfällt.

• Eine Besteuerung nach § 12 Abs. 2 Satz 2 UmwStG (= Anwendung des § 8b KStG) ist möglich, wenn

  • die Übernehmerin vor der Verschmelzung an der Übertragerin beteiligt war,
  • der Buchwert dieser Beteiligung unter deren tatsächlichen AK liegt und
  • die Beteiligung an der Übertragerin bei der Übernehmerin einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb darstellt.

Wichtig: Die Beteiligung an einer steuerbegünstigten Kapitalgesellschaft ist auch bei laufender Einflussnahme auf die Geschäftsführung kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, sondern steuerfreie Vermögensverwaltung (s. AEAO Nr. 3 zu § 64, Anhang 2). In diesem Fall kommt m. E. wegen der persönlichen Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG (Anhang 3) der Steuerpflicht nach § 12 Abs. 2 Satz 2 UmwStG keine Bedeutung zu.

• § 12 Abs. 3 UmwStG regelt den Eintritt der Übernehmerin in die Rechtsstellung der Übertragerin.

Diese Regelungen gelten auch für den Eintritt der gemeinnützigen Übernehmerin in die Rechtsstellung der gemeinnützigen Übertragerin.

• Der Eintritt in diese Rechtsstellung betrifft hinsichtlich der Bewertung der übernommenen WG und der AfA den steuerpflichtigen und den steuerfreien Bereich, hinsichtlich der den steuerlichen Gewinn mindernden Rücklagen nur den Bereich der übernommenen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe.
• Die Nicht-Übertragbarkeit eines verbleibenden Verlustvortrags (s. § 12 Abs. 3 HS 2 i. V. m. § 4 Abs. 2 Satz 2 UmwStG) betrifft dagegen nur den Verlust aus steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der gemeinnützigen Übertragerin, die auch bei der gemeinnützigen Übernehmerin als steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe weitergeführt werden.
• § 12 Abs. 4 UmwStG regelt den Übernahmefolgegewinn, der sich durch das Erlöschen von Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen der Übertragerin und der Übernehmerin ergeben kann. Die Regelung gilt auch für die Verschmelzung zwischen gGmbH. Allerdings kann ein steuerpflichtiger Übernahmefolgegewinn nur insoweit entstehen, als die durch die Verschmelzung erlöschenden Forderungen und Verbindlichkeiten bei der Übernehmerin zum BV eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs gehören.
• Nach § 12 Abs. 5 Satz 1 UmwStG führt der Übergang des Vermögens einer steuerpflichtigen Übertragerin in den nicht steuerpflichtigen oder steuerbefreiten Bereich...