Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Absetzungen für Abn ... / 5. Herstellungskosten

Tz. 8

Stand: EL 134 – ET: 11/2023

Der Begriff der Herstellungskosten ist handelsrechtlich, betriebswirtschaftlich und steuerrechtlich nicht einheitlich definiert und zum Teil auch umstritten.

Tz. 9

Stand: EL 134 – ET: 11/2023

Steuerrechtlich rechnen zu den Herstellungskosten alle Aufwendungen, die eine steuerbegünstigten Zwecken dienende Körperschaft tätigt, um das betreffende Wirtschaftsgut herzustellen bzw. herstellen zu lassen, d. h. alle Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Erzeugnisses entstanden sind.

Tz. 10

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Zum Begriff und Umfang der Herstellungskosten wird ergänzend auf § 255 Abs. 2 HGB (Anhang 12g) sowie auf das Urteil des BFH vom 04.07.1990 (GrS 1/89, BStBl II 1990, 830) verwiesen.

Danach zählen zu den Herstellungskosten

• Materialkosten einschließlich der notwendigen Materialgemeinkosten;
• Kosten der Fertigung, insbesondere die Fertigungslöhne sowie die notwendigen Fertigungsgemeinkosten und die Sonderkosten der Fertigung;
• der Wertverzehr von Anlagevermögen, soweit er durch die Herstellung des Wirtschaftsgutes veranlasst ist. D.h., der Wertverzehr des Anlagevermögens, soweit er der Fertigung der Erzeugnisse gedient hat, ist dabei grundsätzlich der Betrag, der bei einer Bilanzierung des Anlagevermögens als AfA zu berücksichtigen ist.

Tz. 11

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Zu den Materialgemeinkosten und den Fertigungsgemeinkosten gehören u. a. auch die Aufwendungen für folgende Kostenstellen:

• Lagerhaltung, Transport und Prüfung des Fertigungsmaterials
• Vorbereitung und Kontrolle der Fertigung,
• Werkzeuglager,
• Betriebsleitung, Raumkosten, Sachversicherungen,
• Unfallstationen und Unfallverhütungseinrichtungen der Fertigungsstätten,
• Lohnbüro, soweit in ihm die Löhne und Gehälter der in der Fertigung tätigen Arbeitnehmer abgerechnet werden (R 6.3 Abs. 2 EStR).

Der steuerliche Begriff der Herstellungskosten wird also i. S. v. Herstellungsaufwendungen verstanden.

Tz. 12

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Errichtet ein Verein ein Gebäude, sind die Herstellungskosten die Bemessungsgrundlage für die AfA. Das sind alle Aufwendungen, die zur Herstellung eines Gebäudes notwendig sind bzw. waren (BFH vom 30.06.1955, IV 695/54 U, BStBl III 1955, 238).

Tz. 13

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Die Abgrenzung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungsaufwand bzw. Herstellungskosten ist fließend. Herstellungsaufwand ist bei einem Gebäude stets anzunehmen, wenn es durch die Baumaßnahmen in seiner Substanz vermehrt, in seinem Wesen verändert oder – von der üblichen Modernisierung abgesehen – über seinen bisherigen Zustand hinaus erheblich verbessert worden ist. Zum anschaffungsnahen Herstellungsaufwand s. Tz. 19ff.

Tz. 14

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Nicht zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören (H 6.4 EStH) u. a.:

• der Wert der eigenen Arbeitsleistung (BFH vom 10.05.1995, BStBl II 1995, 713), die ggf. von Vereinsmitgliedern erbracht wird;
• Beiträge für eine Bauzeitversicherung (BFH vom 25.02.1976, BStBl II 1980, 294);
• Aufwendungen für Einfriedungen und Außenanlagen als unbewegliche Wirtschaftsgüter, die keine Gebäude oder Gebäudeteile sind (BFH vom 01.07.1983, BStBl II 1983, 686);
• Aufwendungen für Gartenanlagen (BFH vom 30.01.1996, BStBl II 1997, 25);
• Honorare für nicht erbrachte Leistungen (BFH vom 08.09.1998, BStBl II 1999, 20);
• Aufwendungen für Waschmaschinen, und zwar auch dann, wenn sie auf einem Zementsockel angeschraubt sind und den Mietern gegen Entgelt zur Verfügung stehen (BFH vom 30.10.1970, BStBl II 1971, 95);
• Erschließungskosten (BFH vom 18.09.1964, BStBl II 1965, 85).

Tz. 15

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Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören (H 6.4 EStH) u. a.:

• Ablöse- und Abstandzahlungen, z. B. Entschädigungszahlungen an Mieter oder Pächter für vorzeitige Räumung eines Grundstücks zur Errichtung eines Gebäudes (BFH vom 09.02.1983, BStBl II 1983, 451), Aufwendungen für die Ablösung der Verpflichtung zur Errichtung von Stellplätzen (BFH vom 08.03.1984, BStBl II 1984, 702). Bei (Nutzungs-)Änderung eines Gebäudes gehören sie zu den Herstellungskosten, wenn die zur Änderung führende Baumaßnahme als Herstellung i. S. v. § 255 Abs. 2 HGB (Anhang 12g) anzusehen ist (BFH vom 06.05.2003, BStBl II 2003, 710 und BFH vom 13.12.2005, BStBl II 2006, 461);
• Abbruchkosten und der Buchwert des Gebäudes, wenn das Gebäude technisch oder wirtschaftlich nicht verbraucht war und wenn der Abbruch des Gebäudes mit der Herstellung eines neuen Wirtschaftsguts in einem engen wirtschaftlichen Zusammenhang steht (BFH vom 04.12.1984, BStBl II 1985, 208 und BFH vom 16.04.2002, BStBl II 2002, 805);
• Abbruchkosten und der Restwert des abgerissenen Gebäudes, wenn bei einem in Teilabbruchabsicht erworbenen Gebäude umfangreichere Teile als geplant abgerissen werden, wenn die Kosten auf Gebäudeteile entfallen, die bei Durchführung des im Erwerbszeitpunkt geplanten Umbaus ohnehin hätten entfernt werden sollen. Dieser Anteil ist ggf. im Wege der Schätzung zu ermitt...